CAA Paris 5ème ch. 22.05.2006 n°02PA02322 (Jurisprudence JL n°J313238)

Vu la requête, enregistrée le 2 juillet 2002 , présentée pour M. Jean-Marc X, demeurant …, par Me Dieudonné ;

M. X demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9500289 en date du 7 mai 2002 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1982 ainsi que des pénalités y afférentes ;

2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses ;

3°) de condamner l'Etat au remboursement des frais exposés pour constituer des garanties, et à celui des frais irrépétibles ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 mai 2006 : - le rapport de M. Privesse, rapporteur, - les observations de Me Dieudonné, pour M. X, - et les conclusions de M. Adrot, commissaire du gouvernement ;

Considérant qu'à l'occasion d'une vérification de comptabilité des exercices 1982, 1983 et 1984, de la société en nom collectif (SNC) X et Langiano qui avait repris le 13 février 1981 les actifs de la SCI Le Parc Corot, elle-même créée en 1970, par réunion entre les mains de MM. X et Langiano de l'ensemble des parts de cette SCI, l'administration a constaté que la comptabilité de l'exercice 1981 prenait en compte les recettes et les dépenses se rapportant à des opérations antérieures à cet exercice et réalisées par la SCI, notamment la comptabilisation des opérations passées en 1975, ayant consisté à céder 80 % du terrain acquis par cette société en 1970, et celle des opérations d'acquisition et de vente de 1978 ;

que le vérificateur, compte tenu du défaut de dépôt de déclarations par la SCI YRR. t toute son existence, a reconstitué le stock de la société aux 31 décembre 1981 et 1982, en écartant les charges comptabilisées à tort au titre de terrains antérieurement cédés, et en ne conservant que les coûts de revient se rapportant aux opérations de l'exercice 1981, intégrant de même les seules dépenses relevant de cet exercice et excluant les dépenses et les provisions relatives à des exercices antérieurs ;

que M. X conteste les impositions supplémentaires auxquelles il demeure assujetti pour l'année 1982, à raison des conséquences sur ses revenus personnels des redressements opérés sur la SNC X et Langiano en faisant notamment valoir que l'administration en vérifiant la comptabilité de l'exercice 1982 a modifié les écritures du bilan de l'exercice 1981, exercice prescrit ;

Sur la régularité de la procédure de vérification :

Considérant que M. X, pour contester la régularité de la procédure d'imposition suivie à l'égard de la SNC X et Langiano, reproche au vérificateur d'avoir exploité les documents comptables de l'année 1981, exercice prescrit et non visé par l'avis de vérification, pour reconstituer le stock de clôture de l'exercice 1981 et la valeur de ce bilan, en écartant des écritures de dépenses et de recettes se rapportant à des opérations antérieures à cet exercice ;

Considérant qu'il est toutefois constant que l'examen des documents comptables de l'exercice 1981 et leur exploitation par le vérificateur n'a donné lieu à aucun redressement au titre de cette année ;

qu'en outre, l'examen de la comptabilité de cet exercice prescrit a été mené pour les besoins de la vérification des années non prescrites et se rattache à la vérification de ces mêmes années, dont elle ne constitue pas une opération distincte ;

qu'ainsi, l'exploitation de la comptabilité de l'exercice 1981 dans les conditions susmentionnées, doit être regardée comme constituant une des opérations auxquelles la vérification des années 1982 à 1984 devait normalement donner lieu ;

qu'il suit de là, que le moyen tiré de la prétendue irrégularité du contrôle, en tant qu'il a porté sur un exercice prescrit non mentionné sur l'avis de vérification, ne peut qu'être rejeté ;

Sur le principe de la correction du bilan d'ouverture de l'exercice 1982 :

Considérant d'une part, qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière de bénéfices industriels et commerciaux : 1 … le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. 2 - Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ;

qu'aux termes de l'article 39 du même code : 1 - Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant … notamment : 1°) Les frais généraux de toute nature, … le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire … ;

Considérant d'autre part, qu'aux termes de l'article 43 de la loi n° 2004-1485 du 30 décembre 2004, portant loi de finances rectificative pour 2004 : « I. - Le code général des impôts est ainsi modifié : 1° Après le 4 de l'article 38, il est inséré un 4 bis ainsi rédigé : « 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé. Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan. Toutefois, elles ne sont prises en compte ni pour le calcul des amortissements ou des provisions, ni pour la détermination du résultat de cession. » ;

2° La dernière phrase du seizième alinéa du 5° du 1 de l'article 39 est supprimée. II. - Les dispositions du I s'appliquent aux exercices clos à compter du 1er janvier 2005. III. - Les dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts s'appliquent également aux impositions établies à compter du 1er janvier 2005. Toutefois, lorsque ces dernières conduisent à imposer des sommes qui, en leur absence, auraient été atteintes par la prescription, les impositions correspondantes ne peuvent être assorties que des intérêts de retard. IV. - Sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée et de l'application des dispositions des deuxième, troisième et quatrième alinéas du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, les impositions établies avant le 1er janvier 2005 ou les décisions prises sur les réclamations contentieuses présentées sur le fondement du deuxième alinéa de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales sont réputées régulières en tant qu'elles seraient contestées par le moyen tiré de ce que le contribuable avait la faculté de demander la correction des écritures du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit. Toutefois, ces impositions ne peuvent être assorties que des intérêts de retard » ;

Considérant, que lorsque les bénéfices imposables d'un contribuable ont été déterminés en application des dispositions précitées de l'article 38-2 du code général des impôts, les erreurs ou omissions qui entaUTR. t les écritures comptables retracées au bilan de clôture d'un exercice et qui entraînent une sous-estimation ou une surestimation de l'actif net de l'entreprise, peuvent à l'initiative de l'administration exerçant son droit de reprise, être réparées dans ce bilan ;

que, s'agissant d'impositions établies avant le 1er janvier 2005, les mêmes erreurs ou omissions, si elles se retrouvent dans les écritures de bilan d'autres exercices, doivent y être symétriquement corrigées, alors même que tout ou partie de ces exercices seraient couverts par la prescription prévue, notamment aux articles L. 168 et L. 169 du livre des procédures fiscales ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction et n'est pas sérieusement contesté, que la SNC X et Langiano a, pour l'évaluation de ses stocks comptabilisés dans le bilan de clôture de l'exercice 1981, pris en compte des produits et des charges se rapportant à des opérations antérieures ;

que ces erreurs ou omissions ont entraîné une surestimation de l'actif net du bilan de clôture de l'exercice 1981, exercice prescrit, et par voie de conséquence une surestimation de l'actif net du bilan du bilan d'ouverture de l'exercice 1982, exercice non prescrit ;

qu'il résulte de ce qui a été dit ci-avant que l'administration pouvait légalement corriger, dans l'exercice de son droit de reprise, et en application de l'article 38-2 susrappelé du code général des impôts, les erreurs comptables entachant le bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit, à savoir l'exercice 1982 ;

que, pour faire échec à cette correction symétrique du bilan d'ouverture de l'exercice 1982 opérée par l'administration, M. X ne saurait utilement se prévaloir des dispositions précitées du IV de l'article 43, lesquelles écartent, en tout état de cause, le moyen tiré de ce qu'il avait la faculté de demander une correction des écritures du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit ;

Sur le bien-fondé des redressements afférents à l'exercice 1982 :

Considérant que s'agissant des redressements opérés sur le bilan d'ouverture de l'exercice 1982, le requérant conteste l'évaluation du stock au motif que le vérificateur n'aurait pas pris en compte des dépenses de viabilisation effectuées par la société Bâti Service en 1977, le stock devant ainsi être majoré d'un montant de 181 037 F ;

que compte tenu des pièces produites, de telles dépenses peuvent être retenues à hauteur de 204 440 F ;

qu'il y a lieu également, d'exclure pour l'évaluation du même stock, les impôts fonciers, les honoraires de gestion et autres frais figurant au poste « travaux de fournitures et services extérieurs » (TFSE) ;

Considérant qu'en ce qui concerne le stock de sortie de l'exercice 1982, le requérant fait également valoir que certaines charges, notamment des frais financiers, des TFSE, ainsi qu'un montant de taxe sur la valeur ajoutée sur les ventes, ne rentrent pas dans le coût d'aménagement des terrains lotis ;

que ces points n'étant plus contestés, il y a lieu, de réduire le stock en question du montant de ces postes ;

qu'en l'absence de justification de la nature de la redevance versée à la commune, il y a lieu également d'inclure le fond de concours de 170 000 F dans les frais d'administration générale aussi bien dans le stock d'entrée que de sortie de l'exercice litigieux ;

Considérant cependant, qu'il résulte de l'instruction, qu'après prise en compte par l'administration des rectifications dans l'évaluation du stock demandées par M. X, le résultat imposable de l'exercice 1982 demeure supérieur au montant retenu dans la notification de redressements ;

qu'ainsi M. X n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en réduction du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1982, ainsi que des pénalités y afférentes ;

Sur la demande de sursis à exécution :

Considérant que, par le mémoire susvisé du 29 octobre 2002, M. X indique à la cour qu'il n'y a pas lieu pour elle de statuer sur sa demande de sursis à exécution ;

Sur les conclusions de la requête tendant au remboursement de frais de constitution de garanties :

Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article R. 208-3 du livre des procédures fiscales : « Pour obtenir le remboursement prévu par l'article L. 208 des frais qu'il a exposés pour constituer les garanties, le contribuable doit adresser une demande : (…) b) au directeur des services fiscaux, s'il s'agit d'impôts, droits ou taxes recouvrés par les comptables de la direction générale des impôts … » ;

Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de l'article R. 208-3 du livre des procédures fiscales que le remboursement des frais qu'un contribuable a exposés pour constituer des garanties doit être demandé au Trésorier-payeur général dans le délai d'un an à compter de la notification de la décision de dégrèvement qui le justifie ;

qu'ainsi, en l'absence de litige né et actuel entre l'administration et le requérant concernant un tel remboursement, les conclusions de celui-ci présentées à cette fin sont irrecevables ;

Sur les frais irrépétibles :

Considérant qu'il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de M. X, tendant au remboursement de ses frais exposés et non compris dans les dépens, ceux-ci n'étant pas chiffrés ;

D E C I D E : Article 1er : La requête de M. X est rejetée. 2 N° 02PA02322