CAA Paris 5ème ch. 07.05.2008 n°06PA02817 (Jurisprudence JL n°J456448)

Vu la requête, enregistrée le 31 juillet 2006 , présentée pour M. Jean X, demeurant …, par Me Lavelot ;

M. X demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 0006147/1-0006244/1-0100884/1-0210085/1 du 21 juin 2006 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1994 à 1996 et des suppléments de droits de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des années 1994 à 1997 ;

2°) de prononcer la décharge demandée ;

3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

… Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code de commerce ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 avril 2008 : - le rapport de M. Vincelet, rapporteur, - et les conclusions de M. Jardin, commissaire du gouvernement ;

Considérant que dans le cadre, tant du contrôle sur pièces de ses déclarations que de la vérification de sa comptabilité, l'administration a estimé que les profits retirés par M. X de son activité de négociateur immobilier, lesquels avaient été, soit déclarés par lui, au titre des années 1994 et 1996, en tant que bénéfices non commerciaux, soit mentionnés en tant que tels sur sa déclaration de revenu global de l'année 1995, constituaient des bénéfices industriels et commerciaux ;

qu'elle a assujetti ce dernier, au titre de ces années, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en conséquence de cette requalification ;

que, par ailleurs, elle lui a notifié des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée selon la procédure de taxation d'office au titre des années 1994 à 1997, dès lors que le contribuable n'avait pas souscrit de déclarations relatives aux années 1995 et 1997 et avait déposé tardivement des déclarations forfaitaires relatives aux années 1994 et 1996 ;

que M. X fait appel du jugement du 21 juin 2006 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes en décharge de ces impositions ;

Sur la fin de non recevoir partielle opposée par le ministre :

Considérant que M. X a initialement saisi l'administration, le 20 avril 2000, d'une réclamation à l'encontre de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu qui lui avait été assignée au titre de l'année 1994 ;

que cette réclamation a été rejetée par une décision du 2 août suivant ;

que le contribuable a ensuite soumis au directeur des services fiscaux, le 28 décembre 2001, soit dans le délai général de réclamation qui, s'agissant d'une imposition mise en recouvrement le 30 avril 1999 expirait le 31 décembre 2001, une nouvelle réclamation à l'encontre de la même imposition ;

que cette nouvelle réclamation a été rejetée par une décision du 16 mai 2002 notifiée au contribuable le 22 mai suivant ;

qu'il ne résulte pas de l'instruction, contrairement aux observations du ministre, que la décision du 16 mai 2002 ne serait que la copie de la précédente, sur laquelle aurait été apposée une autre date ;

qu'ainsi la demande en décharge de cette imposition, qui a été enregistrée au greffe du Tribunal administratif de Paris le 17 juillet 2002 soit dans le délai de deux mois imparti au requérant, n'était pas tardive ;

que la fin de non recevoir opposée par le ministre doit être écartée ;

Sur les conclusions de la requête en décharge des impositions contestées : En ce qui concerne l'impôt sur le revenu :

Considérant qu'aux termes de l'article 35 du code général des impôts : « Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles, des fonds de commerce, des actions ou parts de sociétés immobilières ou qui, habituellement, souscrivent, en vue de les revendre, des actions ou parts créées ou émises par les mêmes sociétés. Ces personnes s'entendent notamment de celles qui achètent des biens immeubles, en vue d'édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre, en bloc ou par locaux ;

2° Personnes se livrant à des opérations d'intermédiaires pour l'achat, la souscription ou la vente des biens visés au 1°(…) » ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction, notamment de la notification de redressements du 11 septembre 1997, que M. X a, au cours des années 1994 et 1995, perçu des commissions rémunérant les prestations qu'il avait effectuées pour le compte de deux employeurs, les sociétés « Agence Générale de la Marne » et « Agence Générale de Sarre » (A.G.S.), lesquelles exerçaient l'activité d'intermédiaire immobilier ;

qu'il a conclu, le 2 janvier 1996 avec cette dernière société un contrat d'un an tacitement reconductible qui le qualifiait d'agent commercial et le chargeait de procéder, en tant que mandataire de la société, à la recherche de propriétaires, de négocier la vente de leurs biens et d'effectuer toutes démarches habituellement réalisées par un agent commercial ;

que M. X n'était pas lié à son employeur par un contrat de louage de services et était rétribué, non par les parties aux transactions portant sur les immeubles, mais par la société AGS sous la forme de la rétrocession d'un pourcentage fixe des commissions qu'elle percevait lors des transactions ;

que le ministre n'allègue pas que QUZ. t les années 1994 et 1995 M. X exerçait son activité pour le compte de l'une ou l'autre de ces sociétés dans des conditions différentes de celles résultant de l'exécution du contrat ;

qu'ainsi le contribuable intervenait en tant que simple mandataire de chacune de ces sociétés et ne pouvait en conséquence être personnellement regardé comme un intermédiaire pour la vente d'immeubles au sens de l'article 35-1-2° du code général des impôts ;

que les revenus provenant de l'exercice de cette activité constituaient, par suite, des bénéfices non commerciaux ;

que les redressements contestés procèdent dès lors d'une erreur de rattachement ;

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

Considérant que les suppléments de droits de taxe sur la valeur ajoutée assignés à M. X sont fondés sur l'article 257 du code général des impôts aux termes duquel : « Sont également soumis à la taxe sur la valeur ajoutée (…) 6 Les opérations qui portent sur des immeubles (…) et dont les résultats doivent être compris dans les bases de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux (… ) » ;

Considérant, toutefois, que les profits retirés par M. X de son activité ne relevaient pas, ainsi qu'il vient d'être dit, des bénéfices industriels et commerciaux ;

que l'article 257-6 précité du code général des impôts ne pouvait, en conséquence, servir de fondement légal aux suppléments de droits de taxe sur la valeur ajoutée notifiés à l'intéressé ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête que M. X est fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration l'a imposé dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et l'a soumis à la taxe sur la valeur ajoutée sur le fondement de l'article 257-6 du code général des impôts ;

Sur les conclusions subsidiaires du ministre :

Considérant que le ministre demande à titre subsidiaire, dans l'hypothèse où la cour estimerait fondée la requête de M. X, le maintien de tout ou partie des impositions dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, d'une part s'agissant de l'impôt sur le revenu, sur la base des déclarations par lui souscrites au titre des années 1994 et 1996 ainsi que des résultats du contrôle de sa déclaration de revenu global de l'année 1995, d'autre part, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée, en premier lieu sur la base des déclarations forfaitaires déposées tardivement par le contribuable au titre des années 1994 et 1996, et en second lieu, pour les années 1995 et 1997, à partir des bases taxées d'office ;

que ces conclusions subsidiaires s'analysent en une demande de substitution de base légale, à laquelle, contrairement aux observations du requérant, le ministre est fondé à recourir à tout moment de la procédure sans méconnaître les règles de la prescription ni revenir sur une prise de position antérieure ou se contredire ;

que la cour ne peut cependant faire droit à une telle demande qu'après avoir contrôlé d'office, en l'état de l'instruction, si la mise en oeuvre de la nouvelle base légale invoquée n'est pas de nature à priver le contribuable d'une garantie de procédure ;

Considérant que l'article 96 du code général des impôts dispose que : I Les contribuables qui réalisent ou perçoivent des bénéfices ou revenus visés à l'article 92 sont obligatoirement soumis au régime de la déclaration contrôlée lorsque le montant annuel de leurs recettes excède 175 000 F (…) ;

que l'article 101 du même code prévoit également que les contribuables placés sous le régime de l'évaluation administrative dès lors que leurs recettes n'excèdent pas cette somme, doivent adresser à l'administration, avant le 1er mars de chaque année, une déclaration ;

que, par ailleurs, aux termes de l'article 302 septies A quater de ce code : « Les titulaires de bénéfices non commerciaux redevables de la taxe sur la valeur ajoutée sont, pour la liquidation de cette taxe, placés soit sous le régime du forfait, soit sous un régime réel selon que leurs bénéfices sont déterminés par évaluation administrative ou par déclaration contrôlée. Dans le premier cas, le forfait de chiffre d'affaires est fixé pour un an dans les conditions et selon la procédure décrite par (…) le 1 bis de l'article 302 ter (…) ;

Les contribuables soumis à un régime forfaitaire sont tenus d'adresser à l'administration, avant le 1er mars de chaque année, une déclaration (…) » ;

qu'aux termes du 1 bis de l'article 302 ter : « Le régime d'imposition forfaitaire du chiffre d'affaires et du bénéfice demeure applicable pour l'établissement de l'imposition due au titre de la première année au cours de laquelle les chiffres d'affaires limites prévus pour ce régime sont dépassés (…) » ;

qu'enfin, les articles L. 66-2° et L. 73-3° prévoient respectivement que les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations abrégées sont taxés d'office aux taxes sur le chiffre d'affaires et que le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux peut être évalué d'office, quel que soit leur régime d'imposition, lorsqu'ils n'ont pas souscrit leur déclaration dans le délai légal ;

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée :

Considérant qu'au titre des années 1995 et 1997, M. X n'a souscrit aucune déclaration de chiffre d'affaires ;

que, par ailleurs, il a souscrit tardivement, au titre des années 1994 et 1996, les déclarations abrégées prévues par l'article 242 quater I du code général des impôts relatif au régime simplifié d'imposition ;

que M. X était ainsi en application des dispositions de l'article L. 66-3° du livre des procédures fiscales en situation de taxation d'office et n'a été privé d'aucune garantie de procédure ;

Considérant, en premier lieu, s'agissant des périodes relatives aux années 1994 et 1996, qu'il y a lieu de maintenir l'imposition des droits de taxe sur la valeur ajoutée sur des bases respectives de 40 461 F et 46 461 F non contestées par le requérant correspondant aux sommes que ce dernier a tardivement déclarées et au demeurant mentionnées sur ses déclarations de bénéfices non commerciaux desdites années ce qui conduit à l'absence de toute décharge pour lesdites périodes ;

Considérant, en second lieu, que s'agissant des périodes relatives aux années 1995 et 1997, il y a lieu de maintenir les impositions sur la base des déclarations de recettes hors taxes déposées par les sociétés dont il était mandataire dont le montant n'est pas contesté par l'intéressé ;

qu'il y a, dès lors lieu de limiter la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée au titre de 1995 à la somme également non contestée de 28 356 F (4 322,84 euros) et de maintenir l'imposition pour 1997 ;

S'agissant de l'impôt sur le revenu :

Considérant, en premier lieu, s'agissant des années 1994 et 1996, que le contribuable a souscrit, selon le régime de l'évaluation administrative, des déclarations de bénéfices non commerciaux pour des montants de 257 994 F et 272 000 F toutes taxes comprises, soit des sommes hors taxes de 217 533 F et 225 539 F ;

que ces montants excédaient les limites de l'évaluation administrative et qu'en tout état de cause, il ne résulte pas de l'instruction et il n'est pas allégué que l'année 1994 aurait été celle QUZ. t laquelle les limites de cette évaluation auraient été pour la première fois dépassées ;

que l'intéressé relevait dès lors du régime de la déclaration contrôlée et encourait l'évaluation d'office de ses bénéfices non commerciaux y compris pour l'année 1994 au titre de laquelle le service a recouru à la procédure contradictoire ;

que la substitution demandée ne prive pas davantage le contribuable d'une garantie de procédure et que les montants susrappelés et non contestés peuvent servir de base aux cotisations d'impôt dues ;

que le ministre est dès lors fondé à demander le maintien des impositions au titre de l'année 1994 et à ce que la décharge au titre de l'année 1996 soit limitée à la somme de 17 009 F (2 593,01 euros) ;

Considérant, en second lieu, pour l'année 1995, le ministre demande le maintien de l'imposition en fonction d'un bénéfice de 91 008 F représentant le chiffre indiqué par l'intéressé lui-même dans sa déclaration de revenu global augmenté de sommes représentant des recettes figurant dans la comptabilité des deux agences l'employant et qu'il ne conteste pas ;

que le ministre est fondé à demander que le dégrèvement au titre de 1995 soit limité à la somme non contestée de 23 417 F (3 569,90 euros) ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X est seulement fondé à obtenir la décharge, en droits et pénalités, d'une part, s'agissant de l'impôt sur le revenu, au titre de l'année 1995 de la somme de 23 417 F (3 569,90 euros) et, au titre de l'année 1996, de la somme de 17 009 F (2 593,01 euros), d'autre part, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée de l'année 1995, de la somme de 28 356 F (4 322,84 euros) ;

Considérant enfin qu'il y a lieu de faire application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros que M. X demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

D E C I D E : Article 1er : Il est accordé décharge à M. X des sommes de 23 417 F (3 569,90 euros) et de 17 009,03 F (2 593,01 euros) en droits et pénalités, au titre des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti respectivement au titre des années 1995 et 1996 et de la somme de 28 356 F (4 322,84 euros) au titre de droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de l'année 1995.

Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Paris n° 0006147/1-0006244/1-0100884/1-0210085/1 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 3 : L'Etat versera 3 000 euros à M. X sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté. 9 N° 07PA04224 / 2 N° 06PA02817 Classement CNIJ : C