CAA Paris 2ème ch. 18.04.2007 n°05PA00041 (Jurisprudence JL n°J278083)

Vu la requête, enregistrée le 6 janvier 2005 , présentée pour M. Hubert Jacques X, demeurant ... P.D.G.B. ;

M. Hubert Jacques X demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 9717200 du 29 novembre 2004 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1991 dans les rôles de la ville de Paris, et qui a été mise en recouvrement le 31 août 1995, et des pénalités y afférentes ;

2°) de prononcer le dégrèvement des impositions supplémentaires au titre de l'année 1991, soit en principal 362 546 euros et en pénalités 202 120 euros ;

3°) de condamner l'Etat au paiement de la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Il soutient que bien qu'il ait pour des raisons de commodité (centralisation de son courrier administratif) indiqué au service fiscal dans la déclaration souscrite pour l'établissement de l'impôt de solidarité sur la fortune 1990 l'adresse d'un appartement qui constituait un appartement de fonction, il n'a jamais quitté sa résidence principale et n'a jamais officiellement et de manière définitive adopté une résidence séparée de celle de son épouse ;

qu'il a maintenu une vie sociale dans l'appartement du boulevard Lannes ;

que s'il a mentionné l'adresse de son logement de fonction dans la déclaration de revenus 1990 et d'ISF 1991, c'est que ces dernières déclarations ont été faites postérieurement au décès de son épouse ;

que dans la déclaration d'ISF, l'appartement du boulevard Lannes demeure indiqué comme résidence principale ;

que la position de l'administration est contradictoire puisqu'elle se fonde sur la mention de l'adresse du logement de fonction indiquée sur la déclaration d'ISF alors que la même déclaration mentionne l'appartement du boulevard Lannes comme résidence principale , indication que l'administration n'a jamais contesté au regard de cette imposition ;

qu'il entend se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 B de cette position prise par l'administration sur la qualité de résidence principale de ce logement ;

que la décision de mise en vente est intervenue postérieurement au décès accidentel de Mme X ;

qu'il a continué à payer les charges de l'appartement du boulevard Lannes ;

que lui-même et son épouse ont conservé leur résidence principale au 59/65 boulevard Lannes et cela jusqu'au décès de cette dernière survenu le 15 février 1991, décès à la suite duquel M. X a dû mettre en vente son appartement ;

qu'il y a lieu d'appliquer la doctrine administrative selon laquelle la vente est intervenue dans un délai normal de moins d'un an après le décès, seule date à prendre en considération dès lors que la résidence principale commune était jusqu'à ce décès boulevard Lannes ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 10 mai 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui conclut au rejet de la requête de M. X et fait valoir que M. X avait informé le service des impôts dès le 20 juin 1990 sur le formulaire de déclaration d'impôt de solidarité sur la fortune pour l'année 1990 de sonZQW. gement de domicile du 59 boulevard Lannes au 129 avenue de Malakoff, de sorte que l'appartement sis 129 avenue de Malakoff a été inscrit comme résidence principale des époux X à compter du 1er janvier 1991 dans les rôles de taxe d'habitation, celui sis 59 boulevard Lannes étant indiqué comme résidence secondaire ;

que dans les observations adressées le 29 avril 1994 à l'administration fiscale en réponse à la notification de redressement, M. X a précisé lui-même qu'il avait, « pour divers motifs », quitté au milieu de l'année 1990, l'appartement du boulevard Lannes bien que son épouse ait continué à l'occuper ;

qu'alors même qu'il n'est pas contesté que Mme X a continué d'habiter dans l'appartement du boulevard Lannes jusqu'à son décès, M. X n'apporte pas, par les pièces et témoignages produits, la preuve que l'appartement vendu était encore sa résidence principale au moment de sa mise en vente ;

qu'il n'établit ni même n'allègue que les époux se trouvaient en instance de séparation ou de divorce et avaient été contraints de prendre pour cette raison des résidences séparées ;

qu'il ne justifie pas de ce que la décision de vendre l'appartement avait été motivée par une telle rupture ;

Vu le mémoire, enregistré le 30 novembre 2005, présenté pour M. X qui persiste dans les conclusions de sa requête par les mêmes moyens et fait en outre valoir que l'administration ne peut se fonder pour refuser la qualité de résidence de l'appartement du boulevard Lannes sur le fait qu'elle ait elle-même pris l'initiative de lui substituer l'appartement de fonction de l'avenue Malakoff comme résidence principale sur les rôles de la taxe d'habitation dans la mesure où ces rôles ne sont pas établis sur déclaration volontaire du contribuable mais procède d'un traitement informatisé effectué par les services en charge de l'établissement de la valeur locative servant de base aux impôts locaux ;

que c'est par maladresse qu'il a indiqué dans la déclaration souscrite pour l'impôt de solidarité sur la fortune que son adresse au 1er janvier 1990 était l'appartement de l'avenue Malakoff puisqu'il n'a commencé à occuper ce logement qu'au mois de juin de ladite année et non le 1er janvier, ce qui n'est pas contesté par l'administration ;

qu'il pensait indiquer ce faisant seulement une adresse postale ;

qu'il n'était à l'époque des faits ni divorcé ni séparé de son épouse ;

qu'il a toujours résidé avec son épouse ;

que l'appartement de l'avenue Malakoff n'était pas un logement de fonction en tant que tel mais plutôt tenait lieu de bureau rendu nécessaire par les nombreuses fonctions qu'il devait assurer en tant que président d'un groupe de sociétés ;

que le requérant est imposable à l'impôt sur le revenu à raison de l'ensemble des revenus des membres du foyer fiscal qu'il formait avec son épouse ;

que dès lors le seul fait qu'il ait déclaré avoir eu besoin d'un logement d'appoint en 1992 ne suffisait pas à séparer en deux le foyer fiscal qu'il constituait avec son épouse, en l'absence de preuve de la résidence distincte, incontestable et fondée sur des documents d'ordre administratif ;

qu'il a apporté au contraire la preuve qu'il résidait principalement dans l'appartement situé boulevard Lannes ;

que le ministre ne se fonde sur aucune pièce concrète pour estimer que l'appartement de l'avenue Malakoff constituait la résidence principale des deux époux X alors même qu'il n'y a eu déménagement d'aucun des meubles se trouvant dans l'appartement du boulevard Lannes occupé par le couple depuis plus de treize ans ;

Vu le mémoire, enregistré le 1er septembre 2006, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui persiste dans ses précédentes écritures par les mêmes moyens et relève en outre que l'imprimé sur lequel le requérant a indiqué l'adresse de l'avenue Malakoff s'intitulait «ZQW. gement de domicile » ce qui ne comporte aucune ambiguïté ;

que l'administration a donc pu opposer au requérant ses propres déclarations et engager une procédure de redressement s'agissant de la plus-value réalisée à l'occasion de la vente du logement du boulevard Lannes ;

que l'administration n'a jamais considéré qu'il existait deux services fiscaux distincts mais a considéré qu'il existait un foyer fiscal constitué de M et Mme X et domicilié comme indiqué par M. X, avenue Malakoff ;

que le requérant ne peut se prévaloir de ce que l'administration n'aurait pas contesté l'abattement obtenu à raison de l'appartement du boulevard Lannes, l'absence d'observation du service sur ce point ne valant pas prise de position formelle de la part de l'administration sur une situation fiscale ;

Vu le mémoire, enregistré le 24 novembre 2006, présenté pour M. X qui persiste dans ses écritures et fait en outre valoir que seuls les éléments déclarés par le contribuable et ayant servi à l'établissement de l'impôt peuvent lui être opposés ;

que l'indication d'une simple adresse ne saurait être opposée à M X pour en déduire que sa résidence principale n'était plus boulevard Lannes mais avenue Malakoff alors même qu'il avait indiqué l'appartement du boulevard Lannes comme résidence principale et que l'administration n'a pas fait d'observation sur ce point ;

que cette adresse était sans intérêt pour l'établissement de l'ISF lequel n'est pas attaché à un domicile mais aux personnes ;

Vu l'ordonnance en date du 4 décembre 2006 fixant la clôture d'instruction au 26 décembre 2006, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ;

Vu le mémoire, enregistré le 22 décembre 2006, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui persiste dans ses écritures et fait en outre valoir qu'il ne saurait être contesté que l'indication d'une adresse en tant que résidence principale constitue une des bases d'imposition ;

que c'est la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu résultant de l'imposition de la plus-value réalisée lors de la vente de l'appartement du boulevard Lannes qui est contestée ;

que dès lors la référence à l'article R.*194 du livre des procédures fiscales reste pertinente ;

que la charge de la preuve incombe en tout état de cause au contribuable conformément aux dispositions de l'article L. 196 du livre des procédures fiscales ;

que M. X indiquait clairement dans les observations adressées le 29 avril 1994 à l'administration qu'il avait pour divers motifs quitté au milieu de l'année 1990 l'appartement du boulevard Lannes ;

que dans ces conditions il ne saurait faire valoir une utilisation exclusivement professionnelle de l'appartement de l'avenue Malakoff ;

qu'un foyer fiscal ne peut posséder qu'une seule résidence principale c'est pourquoi la circonstance que M. et Mme X aient souscrit conjointement leur déclaration d'ISF de l'année 1990 en indiquant que leur résidence principale se trouvait avenue Malakoff est particulièrement significative du lieu de résidence principale de leur foyer fiscal ;

que la circonstance que Mme X ait par ailleurs eu la disposition d'un local boulevard Lannes ne signifie pas pour autant que la résidence principale du couple se trouvait à cette adresse ;

que l'administration a donc pu sans contradiction, privilégier les circonstances de fait et s'est appuyée sur les indications d'adresse du requérant qui a confirmé lui-même avoir quitté l'appartement du boulevard Lannes plutôt que sur l'indication d'une résidence principale ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 mars 2007 : - le rapport de Mme Appeche-Otani, rapporteur, - les observations de Me Thierry Jestin, pour M. Hubert Jacques X, - les conclusions de Mme Evgenas, commissaire du gouvernement ;

- et connaissance prise de la note en délibéré du 28 mars 2007, déposée pour M. X par Me Justin ;

Considérant qu'aux termes de l'article 150-C du code général des impôts alors applicable : « Toute plus-value réalisée lors de la cession d'une résidence principale est exonérée. Sont considérées comme résidences principales : a) Les immeubles ou parties d'immeubles constituant la résidence habituelle du propriétaire depuis l'acquisition ou l'achèvement ou pendant au moins cinq ans ;

aucune condition de durée n'est requise lorsque la cession est motivée par des impératifs d'ordre familial ou unZQW. gement de résidence » ;

Considérant qu'après avoir procédé à un contrôle sur pièces du dossier fiscal du requérant, l'administration a constaté que ce dernier avait vendu le 6 décembre 1991 un appartement situé 59/65 boulevard Lannes dans le 16ème arrondissement de Paris, et l'a mis en demeure par lettre recommandée en date du 28 janvier 1993, dont il a été accusé réception le 1er février 1993, de déposer une déclaration de plus-value au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 1991 ;

que cette mise en demeure étant demeurée sans effet, M. X a fait l'objet d'un redressement par voie de taxation d'office ;

que pour contester l'imposition ainsi mise à sa charge, M. X soutient que l'immeuble cédé ayant été sa résidence principale depuis son acquisition en 1978 jusqu'au décès de son épouse, survenu le 15 février 1991, et ayant à la suite dudit décès été mis en vente , la plus-value résultant de cette cession devait être exonérée en vertu des dispositions précitées de l'article 150-C du code général des impôts ;

Considérant toutefois qu'il résulte de l'instruction que M. X avait informé le service des impôts dès le 20 juin 1990 sur le formulaire de déclaration d'impôt de solidarité sur la fortune pour l'année 1990 de sonZQW. gement de domicile du 59 boulevard Lannes au 129 avenue de Malakoff, de sorte que l'appartement sis 129 avenue de Malakoff a été inscrit comme résidence principale des époux X à compter du 1er janvier 1991 dans les rôles de taxe d'habitation, celui sis 59 boulevard Lannes étant indiqué comme résidence secondaire ;

que dans les observations adressées le 29 avril 1994 à l'administration fiscale en réponse à la notification de redressement, M. X a précisé lui-même clairement qu'il avait, « pour divers motifs », quitté au milieu de l'année 1990, l'appartement du boulevard Lannes bien que son épouse ait continué à l'occuper ;

que si dans un second courrier adressé à l'administration fiscale pour M. X par son conseil il est indiqué que M. et Mme X auraient pris l'appartement de l'avenue Malakoff dans l'attente de la cession envisagée du logement du boulevard Lannes et auraient concomitamment occupé ensemble les deux appartements entre juin 1990 et février 1991, il ne ressort pas des pièces produites par le requérant que les démarches en vue de la vente dudit appartement auraient été entreprises antérieurement au décès de Mme X ;

que les attestations produites par M. X ne peuvent être tenues comme suffisantes pour établir que l'appartement vendu était encore la résidence principale de celui-ci au moment de sa mise en vente ;

Considérant par ailleurs que M. X n'est pas davantage fondé à invoquer sur le fondement de l'article L. 80-B la réponse ministérielle à M. Cabanel n° 39619, publiée au journal officiel du 18 mai 1981, qui institue une tolérance par rapport à la règle selon laquelle l'immeuble doit constituer la résidence principale du contribuable au moment de la vente pour tenir compte du délai normal de réalisation de l'opération, dès lors qu'ainsi qu'il a été dit, l'appartement a été mis en vente près d'un an après que le requérant l'a quitté et a été vendu le 6 décembre 1991 soit un an et demi après que le requérant eut cessé d'y résider ;

Considérant enfin que la circonstance que l'administration n'ait pas contesté l'indication portée par le requérant dans les déclarations souscrites en vue de l'impôt de solidarité sur la fortune et selon laquelle l'appartement sis boulevard Lannes aurait constitué la résidence principale du déclarant, ne saurait être considérée comme une prise de position formelle de l'administration sur la qualité d'habitation principale dudit logement dont le requérant pourrait se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;

qu'en outre l'imposition à l'I.S.F. prenait en compte la situation du patrimoine au 1er janvier 1990, la taxation en qualité de résidence principale n'est en tout état de cause pas contradictoire avec leZQW. gement de résidence principale retenu par l'administration en juin 1990 ;

Considérant qu'il suit de là que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal dans le jugement attaqué , a estimé qu'il ne pouvait prétendre au bénéfice de l'exonération de la plus-value réalisée lors de la vente le 6 décembre 1991 de l'appartement situé 59/65 boulevard Lannes dont il était propriétaire et à la décharge du supplément d'imposition auquel il a été assujetti et a refusé de le décharger de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1991 dans les rôles de la ville de Paris, et qui a été mise en recouvrement le 31 août 1995, et des pénalités y afférentes ;

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. » ;

Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit fait droit aux conclusions présentées à ce titre par le requérant qui est, dans la présente instance, la partie perdante ;

DÉCIDE : Article 1er : La requête de M. X est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Hubert Jacques X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie. Copie en sera adressée à la direction des services fiscaux de Paris-Centre. Délibéré après l'audience du 28 mars 2007, à laquelle siégeaient : M. Farago, président, Mme Appeche-Otani, premier conseiller, M. Bossuroy, premier conseiller. Lu en audience publique, le 18 avril 2007. Le rapporteur, Le président, S. APPECHE-OTANI B. FARAGO Le Greffier, M. TERON La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 2 N°05PA00041