CAA Paris 2ème ch. 14.10.1997 n°95PA0070096PA01133 (Jurisprudence JL n°J350047)

(2ème Chambre) VU I) la requête, enregistrée le 23 mars 1995 au greffe de la cour sous le n 95PA00700, présentée pour la société anonyme MONDIAL TOURS, dont le siège est …, par Me Y…, avocat ;

la société anonyme MONDIAL TOURS demande à la cour : 1 ) d'annuler le jugement n 9007489/1 en date du 6 mai 1993 par lequel le tribunal administratif de Paris, statuant sur sa demande de réduction des compléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des années 1981 à 1984, a ordonné une expertise aux fins de déterminer le montant des produits financiers qu'auraient pu lui procurer les avances consenties à la société civile immobilière Keppler et a rejeté le surplus de ses conclusions ;

2 ) de la décharger des impositions contestées ;

VU II) la requête, enregistrée le 18 avril 1996 sous le n 96PA01133, présentée pour la société anonyme MONDIAL TOURS, par Me X…, avocat ;

la société anonyme MONDIAL TOURS demande à la cour : 1 ) de réformer le jugement n 9007489/1 du tribunal administratif de Paris en date du 14 décembre 1995 par lequel ce tribunal, statuant après expertise, ne lui a accordé qu'une décharge partielle des cotisations d'impôt sur les sociétés qui lui avaient été assignées au titre des années 1981 à 1984 et a rejeté le surplus de ses conclusions ;

2 ) de la décharger des impositions restant en litige ;

VU les autres pièces des dossiers ;

VU le code général des impôts ;

VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;

VU la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu, au cours de l'audience publique du 30 septembre 1997 : - le rapport de Mme PERROT, conseiller, - et les conclusions de Mme MARTIN, commissaire du Gouvernement ;

Considérant que la société anonyme MONDIAL TOURS, qui exerce une activité d'agence de voyages, conteste les redressements qui lui ont été notifiés au titre des exercices clos les 30 septembre des années 1981 à 1984 à la suite d'une vérification de sa comptabilité ;

que ses deux requêtes, enregistrées respectivement sous les n 95PA00700 et n 96PA01133, sont dirigées contre deux jugements, en date des 6 mai 1993 et 14 décembre 1995, par lesquels le tribunal administratif de Paris, après avoir ordonné une mesure d'expertise en ce qui concerne l'un des deux chefs de redressements litigieux, n'a que partiellement fait droit à sa demande ;

qu'il y a lieu de les joindre afin qu'il y soit statué par un seul arrêt ;

Sur la régularité du jugement du 6 mai 1993 :

Considérant que si la société anonyme MONDIAL TOURS a entendu mettre en cause la régularité de ce jugement, en faisant valoir qu'il n'a visé que ses conclusions relatives à l'imposition afférente à l'exercice clos le 30 septembre 1982, il résulte de l'instruction que cette omission, alors que les premiers juges ont effectivement statué sur l'ensemble des conclusions dont ils avaient été saisis, résulte d'une simple erreur matérielle sans incidence ;

Sur la procédure d'imposition :

Considérant qu'aux termes de l'article L.57 du livre des procédures fiscales : "L'administration adresse au contribuable une notification de redressements qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation." ;

qu'il résulte de l'instruction que, contrairement à ce que soutient la société requérante, les notifications de redressements qui lui ont été adressées les 24 décembre 1985 et 9 mai 1986 contenaient, en particulier en ce qui concerne les rehaussements afférents aux avances sans intérêt consenties à certaines filiales, l'indication précise des motifs de ces redressements ainsi que le détail des modalités de leur calcul, de nature à permettre à l'intéressée de présenter ses observations, ce qu'elle a d'ailleurs fait ;

que si l'administration fiscale a été amenée au cours de la procédure, et notamment dans sa réponse au observations du contribuable, à préciser les raisons pour lesquelles elle avait appliqué un taux d'intérêt de 18,6 % pour l'exercice clos en 1981 et de 10,5 % pour les trois exercices suivants, cette circonstance, qui résulte de la nature même de la procédure contradictoire de redressement, n'est de nature à remettre en cause ni le caractère suffisamment motivé des notifications de redressement en litige ni, de manière générale, le caractère contradictoire de la procédure ;

que, par ailleurs, la critique faite du choix des taux d'intérêt précités et l'invocation du caractère vicié de la méthode de redressement utilisée relèvent du bien-fondé de l'imposition et ne peuvent être utilement soulevés à l'appui d'un moyen relatif à la procédure d'imposition ;

Considérant qu'aux termes de l'article R.60-3 du livre des procédures fiscales : "L'avis ou la décision de la commission départementale doit être motivé. Il est notifié au contribuable par l'administration des impôts." ;

qu'il résulte de l'instruction que l'avis émis dans sa séance du 14 mai 1987 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires saisie du litige à la demande de la société anonyme MONDIAL TOURS est, contrairement à ce que soutient cette société, suffisamment motivé ;

Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne les avances sans intérêts consenties à la société civile immobilière Keppler : Quant au principe de l'imposition :

Considérant qu'il résulte de l'instruction et n'est pas contesté que la société anonyme MONDIAL TOURS a consenti à sa filiale, la société civile immobilière Keppler, dont elle a détenu successivement 50,7 %, 57 % puis 99,5 % des parts, des avances sans intérêts s'élevant, à la date de clôture de chacun des exercices vérifiés, à respectivement 2.009.400 F, 4.183.400 F, 3.756.665 F et 3.386.650,07 F ;

que l'administration, estimant que cette renonciation procédait d'une gestion anormale, a réintégré dans ses bénéfices des exercices clos de 1981 à 1984 les intérêts que la société anonyme MONDIAL TOURS aurait dû percevoir sur lesdites avances, cependant limitées au prorata des parts de la société civile immobilière non détenues par la société anonyme MONDIAL TOURS ;

Considérant que le fait de consentir des avances sans intérêts à un tiers constitue un acte étranger à une gestion commerciale normale pour l'entier montant des avances en cause ;

que cette règle doit recevoir application même si le bénéficiaire de ces avances est une filiale de la société, -et cette filiale serait-elle une société civile immobilière relevant du régime de l'article 8 du code général des impôts, qui n'en constituerait pas moins une personne juridique distincte- hormis le cas où la situation des deux sociétés serait telle que la société-mère puisse être regardée comme ayant agi dans son propre intérêt en venant en aide à une filiale en difficulté ;

Considérant qu'en l'espèce la société anonyme MONDIAL TOURS s'est bornée à avancer qu'il était de son intérêt de contribuer à ce que ne s'accroisse pas le passif de sa filiale, laquelle avait été constituée pour acquérir et aménager des locaux qu'elle donnait en location à sa société-mère, qu'en effectuant ces avances elle a valorisé ses propres participations dans la société civile immobilière Keppler et que l'autre associé de cette dernière lui aurait également consenti des avances ;

que si elle soutient également en appel que les résultats de la société civile immobilière, de laquelle il est constant qu'elle a perçu, pour les exercices vérifiés, des revenus à raison desquels elle a été imposée en sa qualité d'associé d'une société fiscalement transparente, étaient en réalité des résultats nets négatifs, c'est sans en apporter la preuve ;

qu'ainsi elle ne justifie pas avoir retiré de sa renonciation à percevoir les intérêts litigieux une contrepartie commerciale ou financière, ni avoir agi par là-même dans son intérêt propre ;

que, par suite, l'administration pouvait à bon droit décider de réintégrer lesdits intérêts dans les bénéfices de la société anonyme MONDIAL TOURS imposables à l'impôt sur les sociétés ;

qu'à cet égard, la société anonyme MONDIAL TOURS ne peut utilement invoquer le bénéfice d'une doctrine contenue dans l'instruction 4-A-7-83 du 22 août 1983 précisée par l'instruction référencée dans la documentation de base 4-A-2152, lesquelles, en tout état de cause, ne concernent que le régime fiscal et la déductibilité des abandons de créances et non les renonciations à recettes ;

Quand au montant des redressements :

Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, et comme le fait valoir le ministre en appel, la renonciation aux intérêts en litige doit être regardée comme un acte anormal de gestion pour l'entièreté de leur montant et sans qu'il y ait lieu de prendre en compte la proportion des parts détenues par la société-mère dans sa filiale ;

que, par ailleurs, et ainsi que l'a à bon droit jugé le tribunal administratif, la somme que l'administration pouvait réintégrer au titre des intérêts non perçus devait être calculée, sans qu'il y ait lieu de rechercher si les sommes prêtées provenaient de fonds propres de l'entreprise ou des emprunts qu'elle a contractés, sur la seule base de la rémunération que le prêteur aurait pu obtenir d'un établissement financier ou d'un organisme assimilé auprès duquel il aurait placé, dans des conditions analogues, des sommes d'un montant équivalent ;

qu'enfin, il résulte du rapport de l'expert commis par les premiers juges et non contesté sur ce point par la société anonyme MONDIAL TOURS que le taux de rémunération applicable en l'espèce s'élève à 5,25 pour la période du 1er octobre 1980 au 31 août 1981, à 10,50 pour le mois de septembre 1981, et à respectivement 9,53, 8,14 et 7,78 % pour chacun des exercices clos en 1982, 1983 et 1984 ;

que, ces taux devant être appliqués, par suite de ce qui a été dit ci-dessus, au montant total des avances consenties et les redressements obtenus sur ces bases étant supérieurs, en tout état de cause, aux montants de 111.055 F, 116.414 F, 2.178 F et 1.924 F retenus par le service, les réductions de bases prononcées de ce chef de redressement par le jugement du tribunal administratif de Paris en date du 14 décembre 1995 doivent, ainsi que le demande l'administration par la voie de l'appel incident, être abandonnées ;

En ce qui concerne les commissions perçues sur les excursions aux temples d'Abu Z… : Quant au principe de l'imposition :

Considérant que l'administration a redressé les résultats imposables de la société à concurrence du montant des produits non comptabilisés constitués par des commissions dues à l'intéressée sur la vente d'une excursion proposée en option à ses clients lors du voyage en Egypte dont elle assurait la commercialisation ;

que, pour justifier ce redressement, le ministre produit une copie des contrats conclus entre la société requérante et un agent de voyages égyptien, la société Pyramids Nile Cruise Company (PNCO) pour les exercices clos en 1981, 1982 et 1983, aux termes desquels la société anonyme MONDIAL TOURS devait percevoir une commission de 15 % sur le prix des excursions facultatives à Abu Z… vendues sur place ;

qu'il fait valoir également qu'une enquête, réalisée par l'agent chargé de la vérification auprès des clients de la société anonyme MONDIAL TOURS, a révélé qu'une forte proportion de ces clients avait effectué l'excursion dont s'agit ;

qu'enfin, la société requérante elle-même invoque, en ce qui concerne les excursions à Abu Z… vendues par elle dès la réservation du voyage en France ainsi qu'il advenait parfois, des pourcentages de vente représentant 7,5 à 8 % des clients concernés ;

que, dans ces conditions, et quelles qu'aient été les relations de la requérante avec ses autres fournisseurs égyptiens, l'administration fiscale doit être regardée comme établissant le principe que la société anonyme MONDIAL TOURS a effectivement réalisé au cours des exercices 1981, 1982 et 1983, à raison de commissions qui lui étaient dues par la société Pyramids Nile Cruise Company et alors même qu'elles n'auraient pas été, d'ores et déjà, encaissées, des recettes qui devaient être prises en compte dans le calcul des bases d'imposition correspondantes ;

que, toutefois, aucun contrat n'a été produit en ce qui concerne l'exercice clos le 30 septembre 1984, au titre duquel la société n'a d'ailleurs avancé aucun chiffre de ventes en France de l'excursion en question ;

qu'ainsi, et nonobstant les termes de correspondances échangées avec le correspondant égyptien en cause, l'existence de créances non comptabilisées quoiqu'acquises au cours de cet exercice ne peut, dans ces conditions où les renseignements recueillis chez des tiers par l'administration ne sont pas suffisamment corroborés par des constatations propres à l'entreprise, être regardée comme établie ;

que la société anonyme MONDIAL TOURS doit en conséquence être déchargée, à concurrence d'une réduction en base de 119.490 F, de l'imposition qui lui a été assignée de ce chef au titre dudit exercice ;

que si le ministre entend obtenir sur le fondement de l'article L.203 du livre des procédures fiscales, une compensation entre le dégrèvement impliqué par cette réduction et l'insuffisance d'imposition, à concurrence d'un montant en bases de 283.076 F, procédant de ce qu'il n'y avait pas lieu de prendre en compte, ainsi qu'il a été dit ci-dessus à propos de l'autre chef de redressement litigieux, la proportion des parts détenues par la société-mère dans sa filiale, il résulte de l'instruction que la non-réintégration dans les bases imposables de la société des intérêts se rapportant à la fraction des avances correspondant à cette proportion résulte d'une volonté délibérée de l'administration, exprimée antérieurement à la réclamation, et ne peut donc être regardée comme procédant d'une insuffisance ou omission constatée au cours de l'instruction de celle-ci au sens des dispositions susrapportées du livre des procédures fiscales ;

que le ministre n'est par suite pas fondé à demander cette compensation ;

Quant au montant des redressements, en ce qui concerne les exercices 1981, 1982 et 1983 :

Considérant que, quelle qu'ait été la date ultérieure de sa notification, l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires saisie du litige a été rendu au cours de sa séance du 14 mai 1987, soit antérieurement à l'entrée en vigueur des dispositions de la loi n 87-502 du 8 juillet 1987 qui ont, notamment, modifié le régime de la charge de la preuve en cas de saisine de cette commission ;

qu'ainsi, en vertu des dispositions de l'article L.192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction antérieure à l'entrée en vigueur de la loi précitée, applicable en l'espèce, c'est à la société anonyme MONDIAL TOURS qu'il appartient, ledit avis ayant été suivi par l'administration, d'apporter la preuve du caractère excessif des bases d'imposition retenues ;

Considérant que l'agent chargé de la vérification a mis en évidence, à l'occasion de l'enquête susmentionnée effectuée sur un échantillonnage de clients qui doit être regardé, dans les circonstances de l'espèce, comme suffisamment représentatif, un pourcentage de clients de la société anonyme MONDIAL TOURS ayant participé à l'excursion à Abu Z… s'élevant à 80 % ;

que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a ramené cette proportion à 40 %, pour tenir compte des difficultés, notamment d'ordre climatique, d'organisation sur place de cette excursion ;

que si la société anonyme MONDIAL TOURS estime excessifs ces montants, elle n'apporte, en se bornant à invoquer le caractère forfaitaire des chiffres retenus, et alors que lesdits montants, résultant de renseignements recueillis auprès de tiers, ont été, dans la mesure où le permettait l'absence totale de comptabilisation des recettes litigieuses, confrontés aux constatations faites dans l'entreprise et qu'au surplus le pourcentage de 40 % ne correspond qu'aux seules ventes de l'excursion sur place à l'exclusion de celles réalisées en France, aucun élément de nature à permettre de la regarder comme démontrant leur caractère exagéré ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie et des finances est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué en date du 14 décembre 1995, le tribunal administatif de Paris a accordé à la société anonyme MONDIAL TOURS décharge des impositions contestées à concurrence de réductions en base de 51.193 F, 10.754 F et 490 F au titre respectivement, des exercices clos en 1981, 1982 et 1983 ;

qu'en revanche, la société anonyme MONDIAL TOURS est fondée à soutenir que c'est à tort qu'à concurrence d'un montant en base de 118.991 F, en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés établi au titre de l'année 1984, le tribunal administratif de Paris a rejeté ses conclusions ;

Sur les frais d'expertise :

Considérant qu'aux termes de l'article R.207-1 du livre des procédures fiscales : "Lorsqu'une réclamation contentieuse est admise en totalité ou en partie, les frais de significations ainsi que, le cas échéant, les frais d'enregistrement du mandat sont remboursés. Les frais d'expertise sont supportés par la partie qui n'obtient pas satisfaction. Le contribuable qui obtient partiellement gain de cause participe aux frais en proportion de la part de sa demande qui a été rejetée et compte tenu de l'état du litige au début de l'expertise. Le contribuable ne peut obtenir le remboursement d'autres frais." ;

Considérant qu'il y a lieu de maintenir à la charge de la société anonyme MONDIAL TOURS, qui n'a pas en appel obtenu gain de cause en ce qui concerne la question soumise à l'expertise par les premier juges, les frais afférents à cette expertise dans la proportion déterminée par le jugement susvisé du 14 décembre 1995 ;

Article 1er : La base d'imposition de la société anonyme MONDIAL TOURS à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 30 septembre 1984 est réduite de la somme de 118.991 F.

Article 2 : Il est accordé à la société anonyme MONDIAL TOURS décharge, en droits et pénalités, de l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 30 septembre 1984 à concurrence de la réduction de base d'imposition définie à l'article 1er ci-dessus.

Article 3 : Les cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles la société anonyme MONDIAL TOURS a été assujettie au titre des exercices clos le 30 septembre des années 1981, 1982 et 1983 sont remises intégralement à sa charge.

Article 4 : Les jugements n 9007489/1 du tribunal administratif de Paris en date des 6 mai 1993 et 14 décembre 1995 sont réformés en ce qu'ils ont de contraire au présent arrêt.

Article 5 : Les surplus des conclusions des requêtes de la société anonyme MONDIAL TOURS et des conclusions du ministre sont rejetés. Abstrats : 19-01-01-03-02 CONTRIBUTIONS ET TAXES - GENERALITES - TEXTES FISCAUX - OPPOSABILITE DES INTERPRETATIONS ADMINISTRATIVES (ART. L.80 A DU LIVRE DES PROCEDURES FISCALES) - ABSENCE 19-04-01-04-03 CONTRIBUTIONS ET TAXES - IMPOTS SUR LES REVENUS ET BENEFICES - REGLES GENERALES - IMPOT SUR LES BENEFICES DES SOCIETES ET AUTRES PERSONNES MORALES - DETERMINATION DU BENEFICE IMPOSABLE 19-04-02-01-03-02 CONTRIBUTIONS ET TAXES - IMPOTS SUR LES REVENUS ET BENEFICES - REVENUS ET BENEFICES IMPOSABLES - REGLES PARTICULIERES - BENEFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX - EVALUATION DE L'ACTIF - CREANCES 19-04-02-01-04-082 CONTRIBUTIONS ET TAXES - IMPOTS SUR LES REVENUS ET BENEFICES - REVENUS ET BENEFICES IMPOSABLES - REGLES PARTICULIERES - BENEFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX - DETERMINATION DU BENEFICE NET - ACTE ANORMAL DE GESTION