CAA Paris 2ème ch. 13.06.2007 n°04PA01297 (Jurisprudence JL n°J431646)

Vu la requête, enregistrée le 9 avril 2004 , présentée pour la société anonyme ARROW ELECTRONIQUE, dont le siège social est situé 73-79, rue des Solets à Rungis Cedex (94663), par le cabinet CMS Bureau Francis Lefebvre ;

la société ARROW ELECTRONIQUE demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 99-4947 en date du 5 février 2004 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté ses conclusions tendant à la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été assigné au titre de la période du 1er janvier 1992 au 31 août 1995 et des pénalités y afférentes ;

2°) de lui accorder cette décharge ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 15 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

4°) à titre subsidiaire, de saisir la Cour de justice des communautés européennes des questions que pose le présent litige en ce qui concerne l'administration de la preuve de la réalité de l'expédition des biens sur le territoire d'un autre Etat membre ;

-Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 mai 2007 : - le rapport de Mme de Lignières, rapporteur, - les observations de Me Denis Ketchedjian, pour la société ARROW ELECTRONIQUE, - les conclusions de M. Bataille, commissaire du gouvernement ;

Considérant qu'à la suite de la vérification de la comptabilité de la SA ARROW ELECTRONIQUE, qui a pour activité le négoce de composants informatiques, l'administration a réintégré dans l'assiette de la TVA due par cette société au titre de la période du 1er janvier 1992 au 31 août 1995 le produit de ventes effectuées à des entreprises situées en Belgique ou au Royaume-Uni sous le bénéfice de l'exonération prévue à l'article 262 ter du code général des impôts, au motif qu'il n'était pas justifié que les biens vendus eussent effectivement été expédiés ou transportés sur le territoire de ces Etats ;

que la société ARROW ELECTRONIQUE fait appel du jugement en date du 5 février 2004 par lequel le Tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été assigné à la suite de ce contrôle ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions des articles 2 et 8 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977, transposées à l'article 258 du code général des impôts, que les livraisons de biens effectuées par un assujetti à destination d'un autre assujetti sont en principe imposables dans l'Etat membre où se trouve le bien au moment du départ de l'expédition ou du transport à destination de l'acquéreur ;

que, par suite, les dispositions de l'article 28 quater de cette directive, issues de la directive 91/680 CEE du 16 décembre 1991 ayant institué un régime transitoire de taxation des échanges entre les Etats membres, transposées en droit interne à l'article 262 ter du code général des impôts, prévoyant que, par dérogation à la règle susmentionnée, les livraisons de biens effectuées à l'intention d'un assujetti situé dans un autre Etat membre seront exonérées dans l'Etat de départ et imposées en tant qu'acquisitions intracommunautaires dans l'Etat d'arrivée impliquent nécessairement que les autorités fiscales de l'Etat de départ puissent vérifier la réalité de l'expédition ou du transport des biens en dehors du territoire de cet Etat et, si celle-ci n'est pas établie, soumettre l'opération en cause à la TVA de cet Etat ;

qu'il suit de là que le moyen tiré de ce que les dispositions communautaires ayant institué un système transitoire de TVA intracommunautaire enlèveraient toute compétence à l'administration fiscale de l'Etat du lieu de l'expédition pour contrôler la réalité des livraisons intracommunautaires et imposer celles-ci ne peut qu'être rejeté ;

Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 4 du règlement CEE 218/92 du 27 janvier 1992 concernant la coopération administrative dans le domaine des impôts indirects : « 1. L'autorité compétente de chaque Etat membre dispose d'une base de données électronique dans laquelle elle stocke et traite les informations qu'elle recueille conformément à l'article 22, paragraphe 6, point b) de la directive 77/388/CEE () 2. Sur la base des informations recueillies conformément au paragraphe 1, l'autorité compétente d'un Etat membre obtient de tout autre Etat membre qu'il lui communique automatiquement et immédiatement les informations suivantes auxquelles elle peut avoir directement accès : - les numéros d'identification « TVA » délivrés par l'Etat membre recevant les informations, ainsi que - la valeur totale de toutes les livraisons intracommunautaires de biens aux personnes titulaires de ces numéros par tous les opérateurs identifiés aux fins de la TVA dans l'Etat membre fournissant les informations () » ;

qu'en admettant que ces dispositions aient pour objet ou pour effet de permettre à un Etat membre de vérifier si une livraison intracommunautaire effectuée à partir de son territoire est enregistrée comme une acquisition intracommunautaire dans l'Etat du lieu de destination et, par suite, de permettre à cet Etat de vérifier l'existence d'une fraude éventuelle commise par l'acquéreur, la circonstance qu'en l'espèce, l'administration fiscale française n'ait pas accompli cette démarche auprès de l'administration fiscale belge est, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité ou le bien-fondé des impositions en litige dès lors que le fondement du redressement n'est pas la participation en connaissance de cause de la société ARROW ELECTRONIQUE à un circuit de fraude à la taxe sur valeur ajoutée mais l'inexistence des expéditions ou des transports de produits hors du territoire français ;

Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : « Pour rechercher les manquements aux règles de facturation auxquelles sont soumis les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée en application du code général des impôts ainsi qu'aux dispositions adoptées par les Etats membres pour l'application de l'article 22-3 de la sixième directive (CEE) nº 77-388 du 17 mai 1977, les agents des impôts ayant au moins le grade de contrôleur peuvent se faire présenter les factures, la comptabilité matière ainsi que les livres, les registres et les documents professionnels pouvant se rapporter à des opérations ayant donné ou devant donner lieu à facturation et procéder à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation () » ;

Considérant qu'antérieurement à sa vérification de comptabilité, la société ARROW ELECTRONIQUE a fait l'objet d'un contrôle du type de celui prévu aux articles L. 80 F et suivants du livre des procédures fiscales ;

que les dispositions de ces articles, qui permettent aux agents de vérifier, notamment, si les factures délivrées par les entreprises mentionnent le taux exact de TVA applicable ou mentionnent à bon droit le bénéfice d'une exonération, attribuent nécessairement compétence à ces agents pour vérifier que les conditions légales de l'exonération sont remplies ;

que ces agents peuvent donc faire porter leur contrôle, dans le cas d'une entreprise effectuant des livraisons intracommunautaires, non seulement sur les factures et la comptabilité de l'entreprise mais sur tous les documents, tels que bons de commande, justificatifs de transport ou de règlement, de nature à établir la réalité du transfert des biens en dehors du territoire national ;

que, par ailleurs, en l'espèce, ce contrôle qui s'est limité à deux interventions respectivement de sept heures et six heures, au cours desquelles le service n'a pas procédé à un examen critique de la comptabilité et n'a pas vérifié les déclarations de la société en les comparant aux écritures comptables mais s'est borné à rassembler des pièces se rapportant à des opérations ayant donné lieu ou devant donner lieu à facturation et à entendre le comptable de l'entreprise, conformément aux prévisions de l'article L. 80 F précité, ne peut être regardé comme une vérification de comptabilité qui aurait été conduite par le service sans que la requérante ait bénéficié des garanties applicables à cette procédure ;

Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : « Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ;

les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration » ;

qu'aux termes du paragraphe 1 du chapitre III de la charte du contribuable, dans son édition applicable en l'espèce : « la notification de redressements comporte deux séries d'informations qui sont essentielles pour l'exercice ultérieur de vos droits : 2) La procédure de redressement utilisée. Dans le cas général, il s'agit de la procédure de redressement contradictoire qui organise un dialogue écrit entre vous-même et le vérificateur. Dans des cas très limités, des procédures d'office ou exceptionnelles peuvent être utilisées » ;

Considérant que les dispositions précitées de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié se bornent à informer le contribuable des différentes procédures de redressement qui peuvent être mises en oeuvre ;

que la notification de redressements critiquée invitait expressément le contribuable à présenter ses observations ;

que même en l'absence de précision sur la nature de la procédure suivie, ce défaut de mention est resté sans influence sur la régularité de la procédure suivie, et ne peut être utilement invoqué sur le fondement des dispositions de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ;

Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation » ;

que la notification de redressements en date du 27 octobre 1995, dont procèdent les impositions contestées, mentionne les motifs de droit et de fait pour lesquels les ventes effectuées en Belgique et au Royaume-Uni par la société ARROW ELECTRONIQUE ne peuvent être exonérées de taxe sur la valeur ajoutée ;

que cette notification de redressements était suffisamment précise pour permettre à la société de présenter utilement ses observations, même si l'administration n'a pas explicité pour chacune des ventes réalisées par la société ARROW ELECTRONIQUE les raisons pour lesquelles les justificatifs de la réalité de l'expédition des biens en dehors du territoire ne pouvaient être retenus ;

Considérant, en sixième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée » ;

Considérant que l'administration, qui n'est pas tenue de répondre à tous les arguments du contribuable formulés sur les redressements notifiés, a répliqué aux observations de celui-ci ;

que cette réponse doit être regardée comme suffisamment motivée au regard des prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

que les dispositions de l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales relatives au délai dans lequel le contribuable doit faire parvenir sa réponse à la notification de redressement, ne fixent pas de délai à l'administration pour répondre aux observations du contribuable ;

que, par suite, la circonstance que l'administration ait répondu le 4 décembre 1995, quelques jours seulement après les observations formulées le 30 novembre 1995 par la société ARROW ELECTRONIQUE, est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ;

qu'enfin, le moyen tiré de ce que la lettre du service en date du 26 février 1996, faisant suite à l'entretien avec l'interlocuteur départemental, n'est pas motivée ne peut qu'être rejeté dès lors que, ainsi qu'il vient d'être dit, la réponse de l'administration aux observations du contribuable satisfait aux exigences de motivation résultant de l'article L. 57 ;

Considérant, en septième lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale française n'a pas fait usage de son droit de communication auprès de l'administration fiscale belge mais qu'elle a au contraire répondu à une demande de renseignements présentée par cette dernière, dans le cadre de l'assistance administrative internationale, en diligentant auprès de la société ARROW ELECTRONIQUE l'enquête susmentionnée, sur les manquements aux règles de facturation, prévue à l'article L. 80 F du livre des procédures fiscales ;

que la requérante n'est dès lors pas fondée à soutenir que l'administration a utilisé sans l'en avoir informée des renseignements obtenus dans l'exercice du droit de communication ;

Considérant, en huitième lieu, qu'aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur : « Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis () de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts » ;

qu'aux termes de l'article L. 59 A du même livre dans sa rédaction applicable au litige : « La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient : 1° Lorsque le désaccord porte () sur le montant du () chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition » ;

Considérant que le différend opposant la société ARROW ELECTRONIQUE à l'administration fiscale portait exclusivement sur le bénéfice d'une exonération, donc sur le principe même de l'imposition, et non sur le montant du chiffre d'affaires mentionné par l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales précité ;

qu'ainsi il ne relevait pas de la compétence de la commission départementale, alors même que sa solution dépendait de l'appréciation de questions de fait ;

que l'administration n'était dès lors pas tenue de donner suite à la demande de saisine de la commission départementale présentée par la société ARROW ELECTRONIQUE ;

Sur le bien-fondé des impositions en litige :

Considérant qu'aux termes de l'article 262 ter du code général des impôts : «I. Sont exonérés de taxe sur la valeur ajoutée : 1° Les livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne à destination d'un autre assujetti ou d'une personne morale non assujettie » ;

Considérant que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l'assujettissement à l'impôt ou, le cas échéant, s'il remplit les conditions légales d'une exonération ;

que, s'agissant de la réalité de la livraison d'une marchandise sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne, pour l'application des dispositions précitées de l'article 262 ter du code général des impôts, seul le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est en mesure de produire les documents afférents au transport de la marchandise, lorsqu'il l'a lui-même assuré, ou tout document de nature à justifier la livraison effective de la marchandise, lorsque le transport a été assuré par l'acquéreur ;

que si l'administration entend remettre en cause l'authenticité ou la sincérité des documents ainsi produits, il lui appartient d'apporter des indices sérieux de leur caractère fictif ;

Considérant que la société ARROW ELECTRONIQUE livrait, en exonération de taxe sur la valeur ajoutée, des microprocesseurs aux sociétés Addex, Memco et PCI, situées en Belgique, ainsi qu'à la société Caladion, située sur l'Ile de Man ;

que ces quatre sociétés, qui étaient assujetties à la TVA dans leurs pays respectifs, venaient prendre elles-mêmes livraison des microprocesseurs auprès de la société ARROW ELECTRONIQUE ;

Considérant qu'en ce qui concerne les sociétés Memco et Caladion, il est constant que la société ARROW ELECTRONIQUE avait relevé l'identité des personnes venues prendre livraison des microprocesseurs, lesquelles étaient bien des cadres des sociétés Memco ou Caladion, ainsi que l'immatriculation des véhicules au moyen desquels les transports étaient effectués ;

que ces seuls éléments toutefois ne suffisent pas à établir la réalité des livraisons en Belgique ou au Royaume Uni alors que l'administration fait observer que les paiements des achats effectués par la société Caladion ne provenaient pas du Royaume-Uni mais d'Allemagne ou de Suisse, que ceux de la société Memco étaient réglés en partie à l'aide d'espèces et qu'aucune explication satisfaisante n'est apportée par la requérante quant à ces modalités de règlement ;

qu'en outre, s'agissant de la société Memco, si la requérante fait valoir que la majeure partie des achats de cette société a été réglée par virements bancaires effectués de Belgique, cette affirmation n'est étayée que par un tableau établi par la requérante elle-même et aucune preuve tangible n'est apportée de versements réalisés par cette société en contrepartie de l'achat de composants informatiques ;

que, dans ces conditions, la requérante n'est pas fondée à demander la décharge des rappels de TVA correspondant aux ventes faites aux sociétés Caladion et Memco ;

qu'elle ne peut soutenir que les principes généraux de sécurité juridique et de proportionnalité seraient méconnus en l'espèce dès lors qu'il n'est pas exigé d'elle la preuve absolue de l'expédition des biens à destination d'un autre Etat membre mais seulement des indices suffisants de la réalité de cette expédition ;

qu'il n'est pas non plus exigé d'elle la preuve ou la garantie du respect par l'acquéreur de ses propres obligations déclaratives aux conditions auxquelles les dispositions précitées du code subordonnent le bénéfice de l'exonération des livraisons intracommunautaires ;

Considérant, en revanche, qu'en ce qui concerne les sociétés Addex et PCI, il ressort des motifs d'un jugement rendu le 27 janvier 2005 par le tribunal de première instance de Bruxelles, statuant en matière correctionnelle sur l'action publique engagée à l'encontre de deux anciens dirigeants des sociétés Addex et PCI, prévenus de fraude à la TVA belge, que ces deux sociétés ont transporté en Belgique les produits qu'elles avaient acquis au cours de la période en litige auprès de la société ARROW ELECTRONIQUE ;

que statuant sur l'action civile introduite à cette occasion par les sociétés ARROW ELECTRONIQUE et Avnet Emg, le tribunal précise également « qu'il n'est pas douteux au regard des devoirs d'enquête menés en Belgique que les sociétés françaises ARROW ELECTRONIQUE et Avnet Emg ont bien délivré les marchandises qu'elles ont facturées aux sociétés belges Addex, PCI et EPR, puisque ces marchandises furent revendues dans le royaume à des sociétés tierces identifiées » ;

qu'il ressort de l'examen de ce jugement qu'il a été rendu au vu d'un « dossier répressif » et à la suite de l'accomplissement de « devoirs d'enquête » en Belgique ;

qu'en l'état de l'instruction, aucune pièce produite par l'administration française ne permet de contredire les constatations auxquelles ont procédé les autorités belges ;

qu'il y a lieu par suite de regarder comme établies les livraisons de produits effectuées par la société requérante à destination des sociétés Addex et PCI ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède et sans qu'il soit besoin de saisir la Cour de justice des Communautés européennes d'une question préjudicielle que la société ARROW ELECTRONIQUE est seulement fondée à demander la décharge des rappels de TVA correspondant aux ventes faites aux sociétés Addex et PCI, soit, en base, une somme totale de 212 897 793 F (32 456 059,31 euros) ;

Sur les frais irrépétibles :

Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de faire droit aux conclusions présentées par la société ARROW ELECTRONIQUE sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, à concurrence de la somme de 2 000 euros ;

DECIDE : Article 1er : Il est accordé à la société ARROW ELECTRONIQUE la réduction, en base d'un montant de 212 897 793 F (32 456 059,31 euros), du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 1992 au 31 août 1995 ainsi que la décharge des pénalités afférentes à ce montant.

Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Melun du 5 février 2004 est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 1er ci-dessus.

Article 3 : L'Etat versera à la société ARROW ELECTRONIQUE une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société ARROW ELECTRONIQUE est rejeté. 7 N° 04PA01297