CAA Paris 2ème ch. 10.07.2003 n°99PA01591 (Jurisprudence JL n°J335816)

Vu le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE (direction générale des impôts), enregistré le 21 mai 1999 au greffe de la cour ;

le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement n° 903910 et 91491 du 21 décembre 1998 en tant que le tribunal administratif de Versailles a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. OZP. o X… a été assujetti au titre des années 1984 et 1985 et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 1984 au 31 décembre 1985 ainsi que des pénalités y afférentes, et a condamné l'Etat à lui verser une somme de 5.000 F au titre de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;

Classement CNIJ : 19-01-03-01-02-03 C 19-01-03-01-03 19-01-03-02-02 19-01-03-02-03 19-01-04 2°) de remettre intégralement à la charge de M. OZP. o X… les impositions susmentionnées ;

… Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 juin 2003 : - le rapport de Mme HELMLINGER, premier conseiller, - et les conclusions de M. BOSSUROY, commissaire du Gouvernement ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a conduit du 26 novembre 1987, date de la première intervention du vérificateur, au 21 décembre 1987, date de la notification de redressement, une vérification de la comptabilité de l'entreprise de bâtiment et maçonnerie de M. X…, pour la période du 1er janvier 1984 au 31 décembre 1986 ;

que l'intéressé reconnaît expressément que le vérificateur s'est ainsi présenté, avant le 21 décembre 1987, au moins deux fois au siège de l'entreprise ;

qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que le tribunal administratif de Versailles s'est fondé sur la circonstance que la vérification de comptabilité de l'entreprise de M. X… se serait limitée à une simple entrevue le 19 janvier 1988 postérieurement à la notification de redressement pour constater que l'intéressé a été privé de la possibilité de voir s'instaurer un débat oral et contradictoire et, par suite, que la vérification s'est trouvée entachée d'une irrégularité de nature à entraîner la nullité des redressements mis à la charge de l'intéressé en matière d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée ;

Considérant toutefois qu'il appartient à la Cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. X… devant le tribunal administratif de Versailles ;

Sur l'étendue du litige :

Considérant que l'ensemble des redressements afférents à la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier au 31 décembre 1986 ont fait l'objet d'un dégrèvement de l'administration fiscale en date du 12 octobre 1988, constaté par le jugement attaqué du tribunal administratif de Versailles ;

que, par suite, il n'y a pas lieu pour la Cour de se prononcer sur le moyen relatif à la régularité de la procédure afférente à ce chef de redressement ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition : En ce qui concerne la prétendue vérification approfondie de situation fiscale

Considérant qu'aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. Elle contrôle également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements. À cette fin elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés (…) ;

qu'aux termes du premier alinéa de l'article L 47 du même livre, dans sa rédaction alors en vigueur : Un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu … ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ;

que, si, au cours de la vérification de comptabilité dont l'entreprise de M. X… faisait l'objet, le vérificateur a adressé à l'intéressé une demande d'informations au titre du contrôle sur pièces de ses déclarations de revenus non professionnels et si ce contrôle a conduit à lui notifier, le 14 juin 1988, un redressement afférent à une plus-value réalisée sur la vente d'un bien immobilier personnel, cette seule circonstance ne suffit pas à établir l'existence d'un examen de situation fiscale personnelle, lequel implique un contrôle de cohérence globale entre l'ensemble des revenus déclarés par le contribuable et sa situation de trésorerie, sa situation patrimoniale ou son train de vie ;

que le fait que le vérificateur ait examiné les comptes bancaires de l'intéressé dont il est constant qu'ils retraçaient, à la fois, des opérations privées et des opérations commerciales ne témoigne pas davantage d'un tel examen ;

que, par suite, M. X… n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait, en méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 47, engagé un examen de sa situation fiscale personnelle ;

En ce qui concerne la régularité de la vérification de la comptabilité

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir une comptabilité ;

Considérant qu'à la date à laquelle la vérification de comptabilité a été entreprise, M. X… avait donné son entreprise en location gérance à la SARL Pavillons X… qui en poursuivait l'exploitation au même siège social ;

que le vérificateur a, en conséquence, envoyé deux avis de vérification à M. X… - entreprise individuelle , l'un à l'adresse de l'entreprise, l'autre à l'adresse déclarée par M. X… en qualité de bailleur ;

qu'il a été accusé réception du premier alors que le second a été retourné avec la mention n'habite pas à l'adresse indiquée ;

que, dans ces conditions, le vérificateur s'est présenté au siège de l'entreprise et y a conduit les opérations de vérification, en présence du comptable de M. X… et, au moins en une occasion, de l'intéressé lui-même ;

Considérant que si l'intéressé fait valoir qu'aux termes de la notification de redressement du 21 décembre 1987, le vérificateur l'a invité à produire un certain nombre de pièces justificatives, ce qu'il n'a, au demeurant, pas été en mesure de faire pour l'essentiel, cette circonstance n'établit pas que la comptabilité de l'entreprise, pour les années vérifiées, aurait été transférée dans d'autres locaux ;

qu'il résulte, du reste, de l'instruction que le vérificateur a effectivement consulté cette comptabilité dans les locaux de son siège ;

que, compte tenu des circonstances susrelatées, l'intéressé n'est pas fondé à soutenir que la vérification de comptabilité a méconnu les dispositions précitées de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales ;

Considérant, en deuxième lieu, que si, ainsi que cela vient d'être indiqué, le vérificateur a, aux termes de la notification de redressement du 21 décembre 1987, invité l'intéressé à produire un certain nombre de pièces justificatives et lui a, à cet effet, fixé un nouveau rendez-vous, cette circonstance ne saurait établir, à elle seule, que le vérificateur aurait méconnu le débat oral et contradictoire propre à la vérification de comptabilité, dès lors que l'examen ultérieur des observations de M. X… n'a pas conduit à la notification de nouveaux redressements ;

Considérant, en troisième lieu, que les dispositions du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales aux termes desquelles avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié sont issues de la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987 et sont entrées en vigueur le 1er janvier 1988 ;

qu'à cette date, la vérification de comptabilité dont l'entreprise de M. X… faisait l'objet était close et, ainsi qu'il a dit précédemment, aucun examen de situation fiscale personnelle n'allait être engagé ;

que par suite, le requérant ne peut utilement se prévaloir de l'absence de remise de la Charte du contribuable vérifié ;

En ce qui concerne la régularité de la procédure de redressement contradictoire

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : Lorsque des redressements sont envisagés à l'issue d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, l'administration doit indiquer au contribuable qui en font la demande les conséquences de leur acceptation éventuelle sur l'ensemble des droits et taxes dont ils sont ou pourraient devenir débiteurs. Dans ce cas une nouvelle notification est faite aux contribuables qui disposent d'un délai de trente jours pour y répondre ;

qu'aux termes de l'article L. 59 A dudit livre : La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient : 1º Lorsque le désaccord porte soit sur le montant du bénéfice industriel et commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition, soit sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée , en application du 6° et du 1 du 7° de l'article 257 du code général des impôts ;

Considérant qu'en réponse à la notification de redressement du 21 décembre 1987, M X… a demandé l'application des dispositions prévues par l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ;

que, nonobstant la circonstance que ses observations faisaient déjà état, à ce stade, de son acceptation ou de son rejet des redressements notifiés, cette demande, formulée explicitement, faisait obligation à l'administration d'offrir au contribuable l'ensemble des garanties prévues par ledit article L. 48 ;

qu'au demeurant, le vérificateur lui a adressé, le 5 février 1988, par une nouvelle notification de redressement qui lui ouvrait un nouveau délai de trente jours pour présenter ses observations, les conséquences pécuniaires des redressements précédemment notifiés ;

que M. X… a, ainsi, présenté le 5 mars 1988 de nouvelles observations remettant en cause certaines des acceptations qu'il avait précédemment données ;

que l'administration a répondu à ces observations le 29 mars 1988 puis a saisi la Commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, conformément à la demande du contribuable ;

Considérant que si l'administration avait, dès le 5 février 1988, en même temps qu'elle lui notifiait les conséquences pécuniaires des redressements, adressé à l'intéressé une première réponse à ses observations, cette circonstance n'a pas pu avoir pour effet de vicier la procédure dès lors que le contribuable a effectivement bénéficié d'un nouveau délai pour présenter ses observations et que l'administration leur a dûment répondu ;

Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a saisi la Commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de l'ensemble des redressements notifiés à M. X… ;

qu'à supposer même que cette commission s'est déclarée, à tort, incompétente pour connaître des redressements pour lesquels l'intéressé avait initialement fait part de son acceptation, nonobstant la circonstance qu'il l'avait expressément rétractée après avoir pris connaissance de leurs conséquences pécuniaires, cette erreur n'est pas de nature à affecter la régularité de la procédure d'imposition ;

Considérant, en troisième lieu, que les dispositions précitées de l'article L. 48 n'étaient applicables, dans leur rédaction alors en vigueur, qu'aux redressements envisagés à l'issue d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité ;

que, ainsi que cela a d'ores-et-déjà été précisé, le redressement du revenu global de M. X… afférent à la réintégration d'une plus-value réalisée sur un bien immobilier personnel ne procède pas d'un examen de sa situation fiscale personnelle ;

que l'intéressé ne peut donc utilement se prévaloir de la méconnaissance des dispositions dudit article L. 48 concernant ce chef de redressement ;

En ce qui concerne la régularité de la procédure de taxation d'office du complément de taxe sur la valeur ajoutée pour la période de décembre 1985

Considérant qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : Sont taxés d'office : … 3° Aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ;

Considérant que l'administration soutient que M. X… n'a pas déposé, dans le délai légal sa déclaration de résultat au titre du mois de décembre 1985 ;

que l'intéressé ne produit aucun élément de nature à établir le dépôt de ladite déclaration dans le délai légal, alors que la charge de la preuve lui incombe ;

que, par suite, il ne conteste pas utilement la mise en oeuvre d'une procédure de taxation d'office de la taxe sur la valeur ajoutée dont il était redevable au titre de cette période ;

En ce qui concerne la régularité de l'avis de mise en recouvrement des compléments de taxe sur la valeur ajoutée

Considérant qu'aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : L'avis de mise en recouvrement individuel prévu à l'article L. 256 comporte :1° Les indications nécessaires à la connaissance des droits, taxes, redevances, impositions ou autres sommes qui font l'objet de cet avis ;

2° Les éléments de calcul et le montant des droits et pénalités, indemnités ou intérêts de retard qui constituent la créance. Toutefois, les éléments de calcul peuvent être remplacés par le renvoi au document sur lequel ils figurent lorsque ce document a été établi ou signé par le contribuable ou lui a été notifié antérieurement ;

Considérant que l'avis de mise en recouvrement adressé à M. X… le 4 juillet 1989 mentionnait la nature, le montant et la période d'imputation des droits ainsi mis à sa charge et renvoyait, pour les éléments de calcul de leur liquidation, à la notification de redressement qui lui avait été envoyée le 21 décembre 1987 ;

que, s'agissant des intérêts de retard, il mentionnait leur montant et les dispositions appliquées ;

qu'ainsi, M. X… n'est pas fondé à soutenir que cet avis de mise en recouvrement aurait méconnu les dispositions précitées de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales ;

Considérant que le moyen tiré de ce que cet avis de mise en recouvrement qui porte la mention de son signataire en ses termes R. Rospars, le receveur principal n'aurait pas été signé par le comptable des impôts compétent n'est assorti d'aucune précision permettant à la Cour d'en apprécier le bien-fondé ;

Sur le bien-fondé des impositions restant en litige : En ce qui concerne la réintégration d'emprunts et d'un passif non justifiés

Considérant que, quelle que soit la procédure d'imposition, il appartient toujours au contribuable de justifier l'inscription d'une dette au passif du bilan de son entreprise ;

Considérant que, s'agissant des emprunts, M. X… qui s'est borné à rappeler qu'il avait produit des attestations et des explications à l'administration ne peut être regardé comme s'acquittant ainsi de la charge de la preuve qui lui incombe ;

Considérant que, s'agissant du débit opéré par M. X… à la clôture de l'exercice 1985, sur son compte de produit en contre-partie du crédit du compte de passif intitulé SARL X… , pour un montant de 600.000 F, le requérant qui se borne à soutenir qu'il correspondrait à des produits constatés d'avance et des montants impayés ne peut être regardé comme apportant la preuve qui lui incombe de la réalité de cette dette ;

En ce qui concerne le prélèvement sur les profits de construction

Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X… a acquis, à titre personnel, un terrain le 22 octobre 1982 ;

que ce terrain a été transmis à son entreprise puis cédé par cette dernière le 9 juillet 1984 ;

que l'administration a refusé d'admettre la déduction de ces frais du montant de la plus-value opérée par son entreprise, à l'occasion de sa cession ;

qu'en se bornant à soutenir qu'il est admis que le prix de revient des immeubles puissent être déterminé en tenant compte des frais engagés pour leur construction, le requérant ne met pas la Cour en mesure d'apprécier si ces frais peuvent être regardés comme ayant grevé, en l'espèce, le prix d'acquisition par l'entreprise dudit bien ;

En ce qui concerne le bénéfice de la déduction en cascade

Considérant qu'il résulte de l'instruction que le moyen tiré de ce que M. X… n'aurait pas bénéficié de la déduction en cascade prévue par l'article L. 77 du livre des procédures fiscales manque en fait ;

Sur les pénalités :

Considérant que la lettre de motivation adressée au contribuable le 31 mars 1989 ne mentionnait pas le taux des pénalités qui lui étaient appliquées ni, en matière d'impôt sur le revenu, pour absence de bonne foi, ni, en matière de taxe sur la valeur ajoutée au titre du mois de décembre 1985, pour défaut de dépôt de sa déclaration dans le délai imparti par une première mise en demeure ;

que les dispositions du code général des impôts, issues de la loi n° 87-505 du 8 juillet 1987, auxquelles cette lettre faisait référence ne mettaient pas M. X… en mesure d'identifier ce taux, dès lors qu'il résulte de l'instruction que les dispositions appliquées étaient, en réalité, antérieures à l'entrée en vigueur de ladite loi ;

que, par suite, M. X… est fondé à soutenir que les pénalités qui lui ont été infligées ont été insuffisamment motivées ;

Considérant qu'il y a lieu, toutefois, d'y substituer les intérêts de retard dont le montant, en tout état de cause, devra être limité au montant des pénalités indûment appliquées ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a prononcé la décharge des compléments de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à M. X… pour la période du 1er janvier 1984 au 31 décembre 1985 ainsi que des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 1984 et 1985 ;

qu'il n'est, en revanche, pas fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a prononcé la décharge de la pénalité afférente aux compléments de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à M. X… pour la période du 1er décembre au 31 décembre 1985 ainsi que de la majoration pour mauvaise foi afférente aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 1984 et 1985 ;

Sur les conclusions de M. X… tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et sur les conclusions du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE tendant à l'annulation de l'article 4 du jugement du tribunal administratif de Versailles du 21 décembre 1998 :

Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ni d'annuler l'article 4 du jugement du tribunal administratif de Versailles condamnant l'Etat à payer à M. X… une somme de 5000 F au titre des frais exposés par lui en première instance et non compris dans les dépens, ni de condamner l'Etat à payer M. X… la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui dans la présente instance ;

DECIDE Article 1er : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 1984 et 1985 sont remises à la charge de M. X… L'intérêt de retard est substitué à la majoration pour mauvaise foi, dans la limite du montant de cette dernière.

Article 2 : Les compléments de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 1984 au 31 décembre 1985 et les pénalités y afférentes sont remis à la charge de M. X…, à l'exclusion de la pénalité pour défaut de dépôt de la déclaration de résultats à laquelle, dans la limite du montant de cette pénalité, est substitué l'intérêt de retard.

Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Versailles en date du 21 décembre 1998 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et des conclusions de M. X… sont rejetés. N° 99PA01591 2