CAA Nantes 03.05.2006 n°02NT00650 (Jurisprudence JL n°J243017)

Lecture du 3 mai 2006

REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS

Vu la requête, enregistrée le 6 mai 2002, présentée pour M. et Mme X, demeurant, par Me Fruchou, avocat au barreau de Paris ;

M. et Mme X demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n°s 00-1790 et 00-1796 du 7 mars 2002 par lequel le Tribunal administratif de Caen a rejeté le surplus des conclusions de leurs demandes tendant, d'une part, à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1996 et des cotisations de contribution sociale généralisée et de contribution au remboursement de la dette sociale mises à leur charge au titre des années 1996, 1997 et 1998, et d'autre part, à la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 1997 et 1998 ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;

3°) de condamner l'administration au versement d'une indemnité de 4 000 euros sur le fondement de l'article 700 du nouveau code de procédure civile ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

Vu l'ordonnance n° 2005-1512 du 7 décembre 2005 relative à des mesures de simplification en matière fiscale et à l'harmonisation et à l'aménagement du régime des pénalités ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 avril 2006 :

- le rapport de M. Grangé, rapporteur ;

- et les conclusions de M. Lalauze, commissaire du gouvernement ;

Sur l'étendue du litige :

Considérant que, par décision en date du 31 mars 2006 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du Calvados a prononcé le dégrèvement, à concurrence d'une somme de 1 972,23 euros, des pénalités assortissant la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 1998 ;

que les conclusions de la requête de M. et Mme X relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;

Sur la régularité du jugement :

Considérant, d'une part, qu'il ressort des mentions du jugement, qui font foi jusqu'à preuve contraire, que celui-ci a été délibéré par une formation de jugement identique à celle ayant siégé lors de l'audience, comprenant outre le président, deux conseillers ;

qu'il ne ressort pas de ces mentions que le commissaire du gouvernement qui a prononcé ses conclusions à l'audience publique ait participé au délibéré ;

que, par suite, le moyen tiré d'une violation, à raison de cette prétendue participation, du droit à un procès équitable garanti par l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales doit être écarté ;

Considérant, d'autre part, qu'il ressort des pièces du dossier, que contrairement à ce que soutiennent M. et Mme X, le tribunal administratif, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments présentés devant lui à l'appui des moyens qui lui étaient soumis, a répondu, par des motifs suffisants, à l'ensemble de ces moyens ;

que la circonstance qu'il aurait confirmé la position de l'administration est sans incidence sur le caractère suffisant de cette motivation ;

Sur la régularité des procédures d'imposition :

En ce qui concerne les années 1996 et 1997 :

S'agissant de la notification de redressement du 8 septembre 1999 :

Considérant que l'administration a remis en cause les charges déduites par M. et Mme X de leurs revenus fonciers des années 1996 et 1997 relatives à un appartement dont ils étaient propriétaires à Crosnes (Essonne) ;

qu'elle a précisé, par des motifs suffisants, les considérations de droit, fondées sur les articles 28 et suivants du code général des impôts, et de fait, relatives à l'absence de tout revenu déclaré, de nature à justifier le redressement correspondant ;

qu'elle a indiqué le montant du redressement par années d'imposition et la catégorie d'imposition ;

qu'une telle notification doit être regardée comme régulière au regard de l'article L.57 du livre des procédures fiscales ;

que la circonstance que l'administration a ultérieurement opéré, après mise en recouvrement des impositions, une substitution de la base légale de ce redressement est sans influence sur la régularité de la notification initiale ;

S'agissant de la motivation de la réponse du 28 octobre 1999 aux observations des contribuables :

Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a répondu, par des motifs suffisants, aux observations présentées par M. et Mme X le 13 octobre 1999 en réponse à la notification de redressement du 8 septembre 1999, et relatives à la possibilité de déduire les charges d'un local non productif de revenus et aux circonstances invoquées justifiant en l'espèce cette absence de location malgré les diligences des intéressés ;

que si les contribuables ont également fait référence, dans leurs observations, aux articles 15 ter et 15 quater du code général des impôts, ils n'ont pas expressément demandé à bénéficier du régime d'exonération d'impôt que prévoient ces dispositions pour les revenus de certains logements vacants ;

que, par suite, l'administration n'était pas tenue de se prononcer sur l'application de ces dispositions ;

S'agissant de l'exercice du droit de communication :

Considérant que s'il incombe à l'administration d'informer le contribuable, dont elle envisage de rectifier les bases d'imposition dans le cadre d'une procédure de redressement contradictoire ou d'office, de l'origine et de la teneur des renseignements qu'elle a pu recueillir dans l'exercice de son droit de communication ou à toute autre occasion afin que l'intéressé soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que ces documents soient mis à sa disposition, elle n'est tenue à cette obligation qu'en ce qui concerne ceux de ces renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements ;

que cette obligation ne s'étend pas aux renseignements que l'administration recueille afin de vérifier les observations présentées par les contribuables en réponse aux redressements notifiés et qui ne constituent pas une justification de ces redressements ;

Considérant que, contrairement à ce que soutiennent M. et Mme X, il ne ressort pas de la notification de redressement du 8 septembre 1999 que l'administration, pour notifier le redressement relatif aux charges de l'appartement de Crosnes, se serait fondée sur des renseignements qu'elle aurait recueillis dans l'exercice de son droit de communication ;

qu'elle a pu, sans commettre d'irrégularité, se borner à produire en cours d'instance devant le tribunal administratif, le courrier reçu d'une agence immobilière qu'elle avait interrogée sur les diligences, invoquées par les contribuables dans leur réponse à la notification de redressements, accomplies pour mettre leur appartement en location, et d'où il ressortait que, contrairement à ce qu'ils avaient soutenu, ils n'avaient confié aucun mandat de gestion à cette agence ;

que les conditions dans lesquelles le service a procédé à cette vérification sont sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ;

En ce qui concerne l'année 1998 :

Considérant qu'il appartient aux contribuables de justifier qu'ils ont souscrit dans les délais légaux les déclarations qu'ils sont tenus de déposer ;

que les requérants ne justifient pas, par la production d'une photocopie, avoir déposé la déclaration d'ensemble de leurs revenus de l'année 1998 dans les délais normalement impartis ;

que la circonstance, à la supposer établie, que l'administration, pour établir l'imposition contestée, aurait repris des éléments, y compris ceux qui étaient erronés, figurant sur des déclarations catégorielles qui auraient été souscrites par les contribuables, ne saurait constituer la justification d'un dépôt régulier de la déclaration d'ensemble des revenus de l'année 1998 ;

qu'il résulte de l'instruction que les contribuables ont accusé réception au plus tard le 3 juillet 1999, date du cachet postal de renvoi de l'accusé de réception, d'une première mise en demeure tendant à la production de cette déclaration ;

qu'il est constant qu'ils n'ont pas donné suite à cette mise en demeure ;

que l'administration était, par suite, fondée à les taxer d'office à l'impôt sur le revenu en vertu des articles L.66 et L.67 du livre des procédures fiscales ;

que du fait de cette procédure d'office elle n'était pas tenue de répondre aux observations des contribuables ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le logement de Crosnes :

Considérant qu'il résulte des dispositions du II de l'article 15 du code général des impôts que les revenus des logements dont le propriétaire se réserve la jouissance ne sont pas soumis à l'impôt sur le revenu ;

qu'il s'ensuit que les charges afférentes à ces logements ne peuvent pas, dans ce cas, venir en déduction pour la détermination du revenu net global imposable ;

que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui est en droit en tout état de la procédure, de substituer une base légale de nature à justifier l'imposition à celle initialement notifiée, fait valoir que le logement dont il s'agit est resté vacant pendant les années 1995 à 1998 ;

que les requérants, quelles qu'aient pu être leurs intentions, ne justifient ni avoir accompli des diligences suffisantes pour parvenir à une location ni des circonstances qui y auraient fait obstacle ;

que les moyens tirés des articles 15 ter et 15 quater du code général des impôts, inapplicables en l'espèce en l'absence de revenus, sont inopérants ;

que l'administration était, par suite, fondée à réintégrer les charges afférentes à ce logement déduites par les contribuables de leurs revenus fonciers des années 1996 à 1998 ;

En ce qui concerne le local commercial de Louviers :

Considérant qu'il résulte de l'instruction que les requérants détenaient jusqu'au 26 décembre 1997 70 % des parts de la SCI Doromycocy, propriétaire d'un local commercial à Louviers (Eure) ;

qu'ils ont demandé, par voie de compensation aux redressements qui leur ont été notifiés au titre de l'année 1997, que soit prise en compte, pour la détermination des revenus fonciers de cette même année, leur part dans un déficit foncier de cette SCI qui résulterait du paiement, lors de la vente de leurs parts, de cotisations de taxe foncière afférentes au local dont il s'agit au titre des années 1991 à 1997 ;

Considérant qu'aux termes de l'article 30 du code général des impôts : Sous réserve des dispositions de l'article 15-II, le revenu brut des immeubles ou partie d'immeubles dont le propriétaire se réserve la jouissance est constitué par le montant du loyer qu'ils pourraient produire s'ils étaient donnés en location ;

qu'il est constant que le local de Louviers est demeuré vacant pendant l'ensemble de ces années ;

que les requérants ne justifient pas des diligences que la SCI auraient accomplies pour parvenir à une location ni des circonstances qui y auraient fait obstacle ;

que la société doit, dès lors, être regardée comme s'étant réservé la jouissance de l'immeuble au sens de l'article 30 du code général des impôts ;

que le loyer fictif doit être évalué, à défaut d'autres éléments d'appréciation conduisant à le fixer à un niveau différent au montant des frais et charges courants de la propriété ;

que les charges d'impôt invoquées, qui constituent des charges courantes, ne peuvent faire naître un déficit foncier ;

que la réponse apportée par l'administration à une demande de la SCI tendant à l'application de l'article 1389 du code général des impôts ne constitue pas une prise de position formelle sur l'appréciation d'une situation de fait, au sens de l'article L.80 B du livre des procédures fiscales, pour l'application de l'article 30 du même code ;

En ce qui concerne les reports déficitaires :

Considérant que, lorsque le contribuable entend imputer sur ses revenus d'une année déterminée un report déficitaire provenant d'années antérieures, l'administration est en droit de contrôler l'existence et le montant du déficit reportable, alors même que l'année au cours de laquelle se serait produit ce déficit est couverte par la prescription ;

que, par suite, l'administration pouvait, comme elle l'a fait, contrôler et remettre en cause, dans la notification de redressement adressée à M. et Mme X au titre des années 1996 et 1997, les déficits fonciers reportables des années 1994 et 1995, sans être tenue d'adresser aux contribuables une notification de redressement spécifique à ces années ;

que l'administration a pris en compte au titre de l'année 1994 la part déclarée par les requérants du déficit foncier de la SCI Doromycocy ;

que s'ils entendent remettre en cause ce déficit devant le juge de l'impôt, et l'imputation du déficit foncier en résultant sur le revenu global de l'année 1994, ils n'apportent aucune justification au soutien de cette prétention ;

En ce qui concerne l'abattement prévu par l'article 158 du code général des impôts :

Considérant qu'en vertu de l'article 158-5-a) du code général des impôts alors applicable le revenu net relevant de la catégorie des traitements et salaires n'est retenu dans les bases de l'impôt sur le revenu que pour 80 p. 100 de son montant déclaré spontanément ;

qu'il résulte de ces dispositions que les redressements effectués par l'administration dans cette catégorie ne peuvent bénéficier de l'abattement de 20% ;

Considérant que, comme il a été dit ci-dessus, M. et Mme X ont été régulièrement taxés d'office à l'impôt sur le revenu en l'absence de déclaration du revenu global ;

que l'administration était, par suite, fondée à ne pas appliquer aux pensions de retraite perçues l'abattement prévu par les dispositions précitées ;

Sur la pénalité de l'article 1728 du code général des impôts :

Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Lorsqu'une personne physique ou morale, ou une association tenue de souscrire une déclaration ou de présenter un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts s'abstient de souscrire cette déclaration ou de présenter un acte dans les délais, le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 10 %. (

) 3. La majoration visée au 1. est portée à : / 40 % lorsque le document n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure notifiée par pli recommandé d'avoir à le produire dans ce délai ;

/ 80 % lorsque le document n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une deuxième mise en demeure notifiée dans les mêmes formes que la première (

) ;

que dans la rédaction de l'article 1728 du code général des impôts issue de l'ordonnance susvisée du 7 décembre 2005, le taux de majoration de 80 % pour défaut de déclaration après une deuxième mise en demeure est supprimé ;

Considérant que ces dispositions proportionnent la pénalité à la gravité des agissements du contribuable en prévoyant des taux de majoration différents selon que le défaut de déclaration dans le délai est constaté sans mise en demeure de l'intéressé ou après mises en demeure infructueuses ;

que le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir le taux auquel l'administration s'est arrêtée, soit de lui substituer un taux inférieur parmi ceux prévus par le texte s'il l'estime légalement justifié, soit de ne laisser à la charge du contribuable que les intérêts de retard, s'il estime que ce dernier ne s'est pas abstenu de souscrire une déclaration ou de déposer un acte dans le délai légal ;

qu'il dispose ainsi d'un pouvoir de pleine juridiction conforme aux stipulations du paragraphe 1 de l'article 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, lesquelles n'impliquent pas que le juge puisse moduler l'application du barème résultant de l'article 1728 ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme X n'ont pas déposé leur déclaration de revenu global de l'année 1998 malgré la seconde mise en demeure qui leur a été notifiée le 23 octobre 1999 ;

que l'administration était, par suite, fondée à assortir les impositions de la pénalité prévue par les dispositions précitées qu'elle a ramené, par le dégrèvement susmentionné, au taux de 40 % résultant de l'article 1728 dans sa rédaction issue de l'ordonnance du 7 décembre 2005 ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et s'agissant des impositions restant en litige, que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Caen a rejeté le surplus de leurs demandes ;

Sur l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :

Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante pour l'essentiel, soit condamné à payer à M. et Mme X la somme que ceux-ci demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : A concurrence de la somme de 1 972,23 euros (mille neuf cent soixante-douze euros vingt-trois centimes), en ce qui concerne la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme X ont été assujettis au titre de l'année 1998, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme X.

Article 2 : Le surplus de la requête de M. et Mme X est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme YZU. X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.