CAA Lyon 16.04.2007 n°03LY02087 (Jurisprudence JL n°J146086)

Lecture du 16 avril 2007

REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS

Vu I, la requête, enregistrée le 23 décembre 2003, sous le n° 03LY02087, présentée pour M. Claude X, domicilié, par Me Rouffiac, avocat au barreau de Tarbes ;

M. X demande à la Cour :

1°) d'annuler l'article 3 du jugement n° 0000606 en date du 2 octobre 2003, par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus des conclusions de sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il reste assujetti au titre des années 1992, 1993 et 1994 ;

2°) de prononcer la décharge demandée ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

Vu les autres pièces des dossiers ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 mars 2007 :

- le rapport de M. Bourrachot, président-assesseur ;

- et les conclusions de M. Pourny, commissaire du gouvernement ;

Considérant que le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et la requête de M. Claude X sont dirigés contre le même jugement ;

qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

Considérant que les redressements intervenus au titre de l'année 1992 ayant pour seul effet de réduire le montant du déficit déclaré par M. X au titre de cette année et aucun supplément d'imposition n'ayant été mis en recouvrement de ce fait au titre de cette année, M. X n'est pas fondé à soutenir que les premiers juges auraient omis de statuer sur les conclusions tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. X a été assujetti au titre de l'année 1992 ;

que si M. X était néanmoins recevable à contester la réduction du déficit qu'il avait déclaré au titre de l'année 1992 à l'appui des conclusions dirigées contre les cotisations supplémentaires établies au titre des deux années suivantes, les deux seuls moyens qu'il a articulés en ce sens étaient tirés de la prescription du droit de reprise de l'administration et de la déductibilité d'une somme de 10 000 francs qu'il aurait versée à titre de caution ;

qu'il ressort de l'examen des motifs du jugement attaqué que le tribunal administratif a écarté ces deux moyens par une motivation suffisante ;

qu'il suit de là que le moyen tiré d'une omission à statuer ne peut être accueilli ;

Sur la recevabilité de la demande de première instance relative à l'année 1992 :

Considérant qu'aux termes de l'article R. * 190-1 du livre des procédures fiscales : « Le contribuable qui désire contester tout ou partie d'un impôt qui le concerne doit d'abord adresser une réclamation au service territorial (

) de l'administration des impôts (

) » et qu'aux termes de l'article R. * 200-2 du même livre : « (

) Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration. (

) » ;

Considérant que M. X n'a contesté, dans sa réclamation ayant donné lieu à la décision d'admission partielle du directeur des services fiscaux de la région Rhône-Alpes du 15 décembre 1999, que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1993 et 1994 ;

que ses conclusions tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu qui lui a été assignée au titre de l'année 1992 portent sur une imposition différente de celles qui étaient visées dans sa réclamation préalable susmentionnée ;

qu'en l'absence de réclamation préalable déposée auprès de l'administration fiscale portant sur la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. X a été assujetti au titre de l'année 1992, les conclusions en décharge présentées sur ce point directement devant le juge par l'intéressé sont irrecevables au regard des dispositions combinées précitées des articles R. * 190-1 et R. * 200-2 du livre des procédures fiscales ;

Sur la taxation de revenus d'origine indéterminée au titre des années 1993 et 1994 :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : « Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées. / Le droit prévu à l'alinéa précédent s'exerce quel que soit le support utilisé pour la conservation des documents, y compris lorsqu'il est magnétique. / Le droit de communication est étendu, en ce qui concerne les documents mentionnés aux articles L. 83 à L. 95, au profit des agents des administrations chargés du recouvrement des impôts, droits et taxes prévus par le code général des impôts. » et qu'aux termes de l'article L. 85 du même livre, dans sa rédaction alors en vigueur : « Les contribuables doivent communiquer à l'administration, sur sa demande, les livres dont la tenue est rendue obligatoire par le titre II du livre 1er du code de commerce ainsi que tous les livres et documents annexes, pièces de recettes et de dépenses. (

) ;

Considérant que le droit de communication reconnu à l'administration fiscale par les articles L. 81 à L. 96 du livre des procédures fiscales, notamment auprès des entreprises industrielles ou commerciales ou des membres de certaines professions non commerciales, a seulement pour objet de permettre au service, pour l'établissement et le contrôle de l'assiette d'un contribuable, de demander à un tiers ou, éventuellement au contribuable lui-même, sur place ou par correspondance, de manière ponctuelle, des renseignements disponibles sans que cela nécessite d'investigations particulières, ou dans les mêmes conditions, de prendre connaissance, et le cas échéant, copie de certains documents existants qui se rapportent à l'activité professionnelle de la personne auprès de laquelle ce droit est exercé ;

que, sauf disposition spéciale, il est mis en oeuvre sans formalités particulières à l'égard de cette personne et, lorsqu'il est effectué auprès de tiers, n'est pas soumis à l'obligation d'informer le contribuable concerné ;

Considérant que contrairement à ce qu'a jugé le Tribunal administratif de Grenoble, le relevé des sommes que M. X aurait engagées pour jouer au casino de Pau et qui lui auraient été remboursées par cet établissement de jeux pouvait régulièrement être communiqué par le casino de Pau à l'administration fiscale, dans le cadre de l'exercice du droit de communication prévu à l'article L. 81 du livre des procédures fiscales, dès lors qu'il s'agit d'un relevé d'écritures de nature comptable au sens de l'article L. 85 du livre des procédures fiscales qui se rapporte à l'activité professionnelle du casino de Pau ;

que c'est, par suite, à tort que le tribunal administratif s'est fondé sur ce motif tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition pour réduire les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. X a été assujetti au titre des années 1993 et 1994 du fait des revenus d'origine indéterminée ;

Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. X, tant devant le tribunal administratif que devant la Cour ;

qu'il lui appartient également, dans le cadre de l'appel introduit par M. X, de statuer sur ses conclusions en décharge de la fraction des cotisations en cause qui procède de la taxation des revenus d'origine indéterminée qui lui restent assignés ;

Considérant que si le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d'adresser la notification de redressement qui, selon l'article L. 48 du même livre, marque l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un débat contradictoire avec le contribuable sur les éléments qu'il envisage de retenir, l'oralité du débat entre le vérificateur et le contribuable n'est pas exigée à peine d'irrégularité de la procédure et qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a, avant même d'avoir recours à la procédure contraignante de demande de justifications visée à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, recherché un débat contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisageait de retenir en le convoquant à plusieurs reprises pour un entretien et en l'invitant à fournir des renseignements et relevés de ses comptes bancaires ;

que M. X, qui s'est soustrait à ces demandes d'information et de rencontres aux fins d'examen contradictoire de ses comptes, n'est pas fondé à se plaindre d'une absence de débat contradictoire avec le vérificateur ;

que, par ailleurs, la commission départementale des impôts a été consultée sur les rehaussements intervenus en matière de revenus d'origine indéterminée, pour lesquels elle a d'ailleurs émis un avis favorable ;

Considérant qu'en application du dernier alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions incombe au contribuable régulièrement taxé d'office en application des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ;

Considérant, qu'en l'absence des précisions et justifications nécessaires, M. X n'établit pas la réalité des emprunts et cautions qu'il invoque ;

Considérant, en revanche, s'agissant des sommes de 112 574 francs et 236 404 francs qui viennent d'être mentionnées, que M. X établit, par les attestations qu'il produit, que le relevé manuscrit, non daté ni signé, des sommes qu'il aurait engagées pour jouer au casino de Pau et qui lui auraient été remboursées par cet établissement de jeux, qui a été utilisé par le vérificateur pour calculer la balance des espèces du contribuable, ne saurait constituer un justificatif probant du montant des sommes en espèces que M. X aurait effectivement employées ou dégagées en tant que joueur de cet établissement de jeux, dès lors que ce document ne précise pas le moyen de paiement des sommes « engagées » par M. X qu'il mentionne, alors que le directeur et le caissier principal du casino de Pau au cours des années en litige certifient que M. X achetait généralement ses jetons ou ses plaques par chèques, qu'il bénéficiait d'un crédit permanent auprès de cet établissement de jeux et qu'il avait la possibilité, à tout moment, de se faire rembourser, en espèces et de façon anonyme, les jetons qu'il détenait ;

que M. X apporte ainsi la preuve qui lui incombe, en application des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, de l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration fiscale sur ce point ;

que, de même, en produisant la copie d'un chèque de banque d'un montant de 45 000 francs, établi à son profit le 16 mai 1994 par la caisse d'épargne Midi Pyrénées ainsi qu'une attestation de la caisse d'épargne Midi Pyrénées, en date du 26 juin 1997, certifiant que ledit chèque a été débité du livret d'épargne logement qu'il détenait auprès de cet établissement financier, M. X établit que la somme de 45 000 francs en litige, qui a été créditée, le 25 mai 1994, sur le compte qu'il détient à la banque de France, correspond à un mouvement de compte à compte et justifie, par suite, du caractère non imposable de ladite somme ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a réduit les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu de M. X au titre des années 1993 et 1994 d'une fraction des sommes initialement qualifiées de revenus d'origine indéterminée qui correspond aux montants portés sur le relevé mentionné plus haut, et que M. X est fondé à demander que le montant des revenus d'origine indéterminée sur lequel il reste imposé au titre de l'année 1994 soit réduit de 45 000 francs ;

Sur l'imposition des autres revenus :

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

Considérant, en premier lieu, qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, M. X n'est pas fondé à se plaindre d'une absence de débat contradictoire avec le vérificateur ;

Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : « Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts (

) » et qu'aux termes de l'article L. 59 A du même livre, dans sa rédaction alors en vigueur : « La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient : / 1° Lorsque le désaccord porte soit sur le montant du bénéfice industriel et commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition, soit sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application de l'article 257 (6° et 7°-1) du code général des impôts ;

/ 2° Lorsqu'il s'agit de différends portant sur l'application des articles 39 1 (1°) et 111 (d) du code général des impôts relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du bénéfice des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du code précité. » ;

Considérant que le désaccord portant sur les revenus fonciers, les revenus de capitaux mobiliers et les plus-values de cession de valeurs mobilières qui oppose M. X à l'administration fiscale n'est pas au nombre de ceux qui sont susceptibles d'être soumis à l'examen de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, dont le champ de compétence est défini à l'article L. 59 A précité du livre des procédures fiscales ;

que cette commission n'avait donc pas à être consultée sur les redressements envisagés avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses relevant de ces catégories de revenus ;

que, par suite, la circonstance que la mise en recouvrement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu relevant des catégories des revenus fonciers, des revenus de capitaux mobiliers et des plus-values de cession de valeurs mobilières est intervenue antérieurement à la consultation de cette commission et sans que le contribuable ne soit préalablement informé que cette dernière n'était pas compétente en ces matières n'a privé M. X d'aucune garantie prévue par la loi et est, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ;

Considérant, en troisième lieu, qu'aucun texte ni aucune règle applicable en l'absence de texte ne limitent le pouvoir du président de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires de refuser de reporter, sur la demande du contribuable, la réunion de la commission à une date ultérieure ;

que le requérant n'est, par suite, pas fondé à soutenir que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, qui aurait refusé de faire droit à la demande de report à une séance ultérieure de l'examen du litige l'opposant à l'administration fiscale qu'il aurait déposée en raison de son empêchement, ne pouvait siéger régulièrement alors qu'il n'était ni présent ni représenté et que son avis aurait été rendu selon une procédure irrégulière ;

Considérant, en quatrième lieu, que les irrégularités qui entacheraient les avis relatifs aux impositions recouvrées par voie de rôle sont sans influence sur la régularité ou le bien-fondé de ces impositions ;

que, par suite, M. X ne peut utilement se prévaloir, au soutien de ses conclusions aux fins de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées, de ce qu'il n'aurait pas reçu les avis d'imposition correspondants ou que ceux-ci mentionneraient des montants d'imposition erronés et ne correspondant pas à ceux notifiés ;

Sur le bien-fondé des redressements relatifs aux revenus fonciers :

Considérant que si la notification de redressement du 20 décembre 1995 relative à l'année 1992 ne contenait aucun redressement en matière de revenus fonciers, l'administration fiscale était néanmoins en droit, dans sa notification de redressement du 13 juin 1996, qui n'a établi aucune imposition supplémentaire au titre de l'année 1992, alors atteinte par la prescription, de contrôler l'existence et de rectifier le montant du déficit foncier reportable de l'année 1992, dès lors que ce déficit était reporté sur l'année suivante, non prescrite, dont il influençait le montant des revenus fonciers imposables ;

Considérant qu'aux termes de l'article 28 du code général des impôts : « Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété » ;

qu'aux termes de l'article 29 du même code, dans sa rédaction alors en vigueur : «Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires et diminué du montant des dépenses supportées par le propriétaire pour le compte des locataires. Les subventions et indemnités destinées à financer des charges déductibles sont comprises dans le revenu brut. (

) » et qu'aux termes de l'article 31 dudit code : « I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien ;

( )/ b) les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ;

(

Considérant, en premier lieu, que si M. X soutient que la somme de 10 000 francs qui a été déposée sur son compte à la Banque de France, le 29 décembre 1992, correspondrait à une caution de réservation versée par M. Gardera, qui porterait sur un logement et un restaurant chinois et serait mentionnée dans le bail commercial concernant ce local, il n'apporte, à l'appui de son allégation, aucun justificatif probant de nature à établir le caractère non imposable de cette somme, alors qu'il avait expressément admis, en réponse à la demande de justifications et à la mise en demeure qui lui avaient été adressées par l'administration fiscale, que les sommes versées par ses locataires constituaient des revenus fonciers ;

Considérant, en second lieu, qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ;

qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier du montant et de la déductibilité des charges qu'il entend déduire de ses revenus fonciers ;

Considérant que si M. X conteste le refus de l'administration fiscale d'admettre, en tant que charges déductibles de ses revenus fonciers, les dépenses correspondant aux factures et attestations établies par M. Lacalle, point Comaso, Point P, Valenti, Comptoir électrique, Daguerre, Allain Jauregui, Ferreteria Irunesa et Cocinas qu'il invoque, il se borne à alléguer que les dépenses et travaux en cause concerneraient des immeubles lui appartenant destinés à la location et seraient établis par des justificatifs probants, corroborés par un constat d'huissier, sans produire aucun commencement de preuve à l'appui de ses allégations, alors que le ministre soutient que les factures et attestations produites devant l'administration fiscale ne contiennent notamment pas les mentions nécessaires pour identifier les immeubles concernés par les dépenses en cause et sont incomplètes quant au paiement de ces dernières et que le constat d'huissier invoqué, postérieur de plusieurs années aux travaux en question, ne peut être regardé comme de nature à établir la réalité de ceux-ci ;

que les tickets de caisse produits devant l'administration fiscale pour les achats effectués auprès de Bricotruc par carte bancaire ne permettent pas davantage de déterminer la destination desdits achats ;

qu'en l'absence de production des pièces nécessaires, M. X n'établit pas que les factures, établies à des dates différentes mais mentionnant un même montant, qu'il invoque, se rapporteraient à des travaux différents ni que les frais facturés par la société Dumez, Lyonnaise des Eaux seraient à sa charge et que les frais de location du camion Budget seraient déductibles ;

que, par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale, dont la notification de redressements en date du 13 juin 1996 est régulièrement motivée sur ce point, a refusé de déduire ces dépenses du revenu foncier imposable de M. X ;

Considérant que la facture établie en 1992 par Juanteau Sanitaire, qui a été admise en déduction des revenus fonciers au titre de cette année d'imposition, ne saurait être déduite des revenus fonciers imposables au titre de l'année 1993 et que les conclusions afférentes aux dépenses attestées par la facture Fourtine, qui n'ont pas donné lieu à redressement, sont sans objet ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la réduction de sa base d'imposition à l'impôt sur le revenu, à concurrence de la somme de 45 000 francs, soit 6 860,21 euros, au titre de l'année 1994 ;

Sur les conclusions de M. X tendant au remboursement des frais exposés et non compris dans les dépens :

Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros à verser à M. X au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : Le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est rejeté.

Article 2 : La base de l'impôt sur le revenu assignée à M. X au titre de l'année 1994 est réduite de la somme de 6 860,21 euros.

Article 3 : M. X est déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction de base d'imposition définie à l'article 2.

Article 4 : Le jugement du Tribunal administratif de Grenoble en date du 2 octobre 2003 est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 2 ci-dessus.

Article 5 : L'Etat versera à M. X une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête et du recours incident de M. X est rejeté.